Особенности учета НДС по экспортно-импортным операциям

 

Тема 3. Особенности учета НДС по экспортно-импортным операциям

 

1. Учет НДС при экспортных операциях

 Экспорт  - таможенный режим, при котором  товары (работы, услуги) вывозятся за  пределы России без обязательства  об их ввозе обратно.

 Экспорт  товаров, как и большинство других операций, облагается НДС. Однако в этом случае ставка налога составляет 0%.

 Покупателем экспортного товара является иностранная фирма.

 Чтобы применить нулевую ставку НДС, необходимо подтвердить реальный экспорт товаров. Для этого организация в соответствии со ст. 165 НК РФ должна представить в налоговые органы следующие документы.

1. Внешнеэкономический  контракт (копия контракта) с иностранным  партнером на поставку товаров  за пределы России.

2. Банковскую  выписку (или ее копию), подтверждающую поступление в Россию экспортной валютной выручки.

3. Таможенную  декларацию (ТД) или ее копию.

4. Копии транспортных, товаросопроводительных документов.

5. Контракт (его  копию) с резидентом особой экономической зоны, документы об оплате товаров, копию свидетельства о регистрации лица в качестве резидента ОЭЗ, а также ТД с отметкой таможни.

Для исчисления НДС датой реализации товаров  считается:

1. Если фирма  соберет документы в течение  180 дней после таможенного оформления, моментом определения налоговой базы является последний день квартала, в котором собран полный пакет документов (п. 9 ст. 167 НК РФ).

Срок представления документов (их копий), исчисляемый с даты помещения товаров под таможенные режимы, а также момент определения налоговой базы, связанный со сроком представления таких документов, увеличивался на 90 дней в случае, если товары помещены соответственно под таможенный режим экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов в период с 1 июля 2008 года по 31 марта 2010 года включительно.

2. Если же  документы за 180 дней (плюс 90 дней с 1 июля 2008 года по 31 марта 2010 года) после таможенного оформления собрать не удастся, то датой реализации считается дата отгрузки (передачи) товаров иностранному покупателю.

 В этом  случае уплачивается НДС в бюджет (исходя из той ставки налога - 10 или 18%, по которой отгруженные товары облагаются в России). Впоследствии, если будут собраны все необходимые документы и представлены в налоговую инспекцию, уплаченный НДС можно вернуть в течение трех лет.

 Документы,  подтверждающие экспорт, собраны  не позже 180 дней после 
таможенного оформления

 Рассмотрим пример: организация занимается только экспортом.

Дата	Краткое содержание операции	Корреспондирующие счета		Сумма руб.
		Дебет	Кредит
12.10.2010 г.	Оприходованы  материалы на склад	10	60	400 000
	Учтен НДС по приобретенным материалам, согласно счету-фактуре поставщика	19	60	72 000
	Произведена оплата поставщику	60	51	472 000
26.12.2010 г.	Отражена выручка от продажи товаров на экспорт	62	90.1	1 000 000
	Списана себестоимость  отгруженной продукции	90.2	43	800 000
	Списаны расходы  на продажу	90.2	44	3 000
30.12.2010 г.	Отражен финансовый результат от продажи	90.9	99	197 000
18.02.2011 г.	Получены деньги по контракту	51	62	1 100 000
18.02.2011 г.	Произведена переоценка дебиторской задолженности	62	91	100 000
31.03.2011 г.	НДС, предъявленный  поставщиком, принят к вычету	68	19	72 000

 

Полный пакет документов собран 17 марта 2011 года, таким образом, моментом определения налоговой базы является 31 марта 2011 года.

 При определении  налоговой базы выручка от  реализации товаров, облагаемых  по ставке 0%, выраженная в иностранной  валюте, пересчитывается в рубли  по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (п. 3 ст. 153 НК РФ).

В нашем примере  налоговая база составляет 1 100 000 руб., тогда сумма налога равна произведению налоговой базы и налоговой ставки – 1 100 000 руб. х 0% = 0 руб. (см. раздел 4 налоговой декларации).

При оплате контракта  в полном объеме, но несколькими платежами пересчет выручки производится пропорционально поступившим суммам.

В связи с  тем, что до 1 января 2007 года вычеты по экспортным операциям производились  на основании отдельной декларации (на проверку которой отводилось три  месяца), организация-экспортер могла применить вычет "входного" НДС только после того, как налоговые органы проверят правомерность применения нулевой ставки. С 1 января 2007 года суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым при производстве и (или) реализации товаров на экспорт, отражаются в общей декларации, поэтому к вычету они принимаются без решения налогового органа.

 Если по  итогам налогового периода сумма  налоговых вычетов по реализации  товаров (работ, услуг) на внутреннем  и внешнем рынках превысит общую сумму НДС, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то полученная разница подлежит возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, срок проведения которой не превышает трех месяцев со дня представления налоговой декларации и документов, прилагаемых к налоговой декларации, на основании решения налогового органа не позднее 12 дней после завершения указанной проверки (Письмо Минфина России от 08.02.2007 N 03-07-08/17).

В примере сумма  НДС, предъявленная поставщиками товаров в размере 90 000 руб., принята к вычету 31 марта 2011 года.

При составлении декларации за I квартал 2011 года заполняется разд. 4 декларации и в срок не позднее 20 апреля 2011 года представляется в налоговую инспекцию вместе с пакетом подтверждающих документов.

 

Раздел 4. Расчет суммы налога по операциям по реализации

товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой

ставки 0 процентов по которым документально подтверждена

 

                                                                        суммы в рублях

   Код    Налоговая     Налоговые вычеты     Сумма  налога, ранее      Сумма  налога,

 операции    база         по операциям,          исчисленная         ранее принятая

                         обоснованность         по операциям,           к вычету

                           применения          обоснованность         и подлежащая

                        налоговой ставки         применения          восстановлению

                           0 процентов        налоговой  ставки

                           по которым            0 процентов

                          документально      по которым  ранее не

                          подтверждена       была  документально

                                                подтверждена

 

    1         2                 3                     4                     5

1010401       1 100 000                72 000

 

Документы, подтверждающие экспорт, собраны позже 180 дней с  момента 
таможенного оформления

 Если за 180 дней фирма не собрала все  необходимые документы, датой реализации будет считаться день отгрузки товаров иностранной фирме (подп. 1 п. 1, п. 9 ст. 167 НК РФ). В этом случае считается, что фирма не подтвердила реальный экспорт и должна заплатить НДС:

- начисляется НДС со всей выручки от реализации товаров по той ставке (10 или 18%), по которой отгруженные товары облагаются в России;

- принимается к вычету входной НДС, относящийся к затратам на производство и реализацию экспортированных товаров;

- на 181-й день после  таможенного оформления начисленный НДС в бюджет следует уплатить;

- в налоговую инспекцию представляется исправленная декларация по НДС за тот налоговый период, в котором товары были фактически отгружены;

- уплачиваются пени за просрочку уплаты налога.

Пример. Предположим, что к 23 июня 2011 года (181-й день) полный пакет документов не собран.

 Исходя из  смысла п. 9 ст. 167 НК РФ, если полный  пакет документов не собран  на 181-й календарный день с даты  помещения товаров под таможенный  режим экспорта, то моментом определения  налоговой базы будет день отгрузки товаров - 26 декабря 2010 года.

 При определении  налоговой базы выручка в иностранной  валюте пересчитывается в рубли  по курсу ЦБ РФ на дату, соответствующую  моменту определения налоговой  базы, то есть на день отгрузки  товаров (п. 3 ст. 153 НК РФ). Применительно к нашему примеру налоговая база будет равна 1 000 000 руб., а сумма налога составит 180 000 руб. (1 000 000 руб. х 18%).

НДС по неподтвержденному  экспорту необходимо отразить в разделе 6 декларации по НДС за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки товара. Таким образом, организация обязана подать уточненную декларацию по НДС за IV квартал 2010 года (п. 1 ст. 81 НК РФ).

 Если документы  не собраны в течение 180 дней, то "входной" НДС по товарам  (работам, услугам), использованным для операций, облагаемых по ставке 0%, подлежит вычету на момент определения налоговой базы, то есть на дату отгрузки (п. 9 ст. 167 НК РФ). Сумма "входного" НДС отражается в разделе 6 декларации по НДС.

 

 

 

 

 

Декларация за декабрь (IV квартал) 2010 года (уточненная)

 

Раздел 6. Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров

(работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки

0 процентов по которым документально не подтверждена

 

                                                               суммы в рублях

 

   Код         Налоговая база          Суммы НДС,         Сумма налоговых

 операции                             исчисленные по         вычетов по

                                   налоговым ставкам,       операциям по

                                     предусмотренным     реализации товаров

                                     пунктами 2 - 3       (работ,  услуг),

                                        статьи 164         обоснованность

                                    Налогового кодекса       применения

                                  Российской Федерации   налоговой  ставки 0

                                                        процентов по которым

                                                          документально не

                                                            подтверждена

    1                 2                     3                     4

1010401                         1 000 000                            180 000                                72 000 

 

 

Как правило, многие организации реализуют товары как на экспорт, так и внутри России. В соответствии с п. 6 ст. 166 НК РФ учет НДС необходимо вести по каждой экспортной поставке. Следовательно, нужно организовать раздельный учет товаров, реализуемых на экспорт и российским покупателям.

 Раздельный  учет следует предусмотреть в  учетной политике. Как правило, открывают отдельные субсчета к счетам 20, 41, 43, 44, 90.

 Особое внимание  нужно уделить раздельному учету НДС, который предъявили поставщики. К счету 19 можно, например, открыть субсчета:

- 19-1 "НДС  по товарам (расходам), которые  будут реализованы в России";

- 19-2 "НДС  по товарам (расходам), которые  будут экспортированы в будущем  или текущем отчетном периоде";

- 19-3 "НДС  по экспортированным товарам (расходам)".

 Для раздельного  учета товаров или готовой  продукции, которые продают как  за границу, так и в России, можно открыть отдельные субсчета к тем счетам, на которых учитываете товарно-материальные ценности (41, 43).

Часто при приобретении товаров неизвестно, будут они проданы за границу или в России. В этом случае все приобретенные товары следует учитывать как купленные для продажи в России.