Планирование налога на имущество организаций

 

2. Планирование налога на имущество

Налог на имущество -  один из основных налогов,  уплачиваемых организацией. Традиционно данный налог является достаточно обременительным для экономических субъектов, характеризующихся высокой фондоемкостью или материалоемкостью. Соответственно законная оптимизация выплат по данному налогу выступает одной из важнейших задач при налоговом планировании в подобных организациях.

 Налоговая база налога на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. В расчет налоговой базы основные средства включаются по остаточной стоимости.

В современной практике все чаще встречаются различные  примеры минимизации налоговых отчислений. Анализ деятельности организации выявит те направления, где применение инструментов и методов налогового планирования позволит сэкономить ресурсы фирмы и высвободить их для дальнейшего развития. Важно учесть, что данная форма минимизации основана на четком соблюдении законности, умении анализировать и прогнозировать ситуацию.

В общем порядке выделяется перспективное и текущее налоговое  планирование. При перспективном  налоговом планировании должны быть учтены обстоятельства, влияющие на деятельность компании в течении длительного периода, такие как: выгодное, с точки зрения налогообложения, место расположения организации, выбор организационно-правовой формы организации, порядок формирования активов и др.

Текущее налоговое планирование включает в себя контроль над сроками уплаты налогов, соблюдение ранее сформированного плана и своевременное внесение корректив в случае изменения внешних и внутренних обстоятельств.

Важным показателем  в налоговом планировании является коэффициент совокупной налоговой нагрузки. Определяется он следующим образом:

Совокупная      Совокупные

налоговая    =   налоговые    х  100 %

нагрузка            платежи

 

Планируя уменьшать “имущественные” налоги и саму базу для их исчисления, нужно помнить, что это влияет на стоимость чистых активов предприятия. А величина чистых активов играет немаловажную роль при: принятии финансовыми структурами решений о кредитовании вашей организации; определении стоимости долей и акций предприятия; предполагаемых реструктуризациях (слияниях, поглощениях и т. д.); выборе контрагентов для размещения госзаказов и в других случаях. Поэтому рекомендуем оптимизацию “имущественного” налога рассматривать только в общем контексте налоговой, инвестиционной и кредитной политики организации.

2.1. Текущее налоговое планирование

Текущее налоговое планирование включает в себя контроль над сроками  уплаты налогов, соблюдение ранее сформированного  плана и своевременное внесение корректив в случае изменения  внешних и внутренних обстоятельств. Одним из основных его элементов является налоговый календарь. Он представляет собой совокупность сведений о сроках уплаты налогов, суммах, предполагаемом выбытии и поступлении объектов основных средств и их перемещении. Для удобства можно также отразить в нем реквизиты для перечисления налогов.

Совершенно очевидно, что полнота его составления, учет особенностей работы компании, контроль его исполнения и своевременное  внесение корректив позволят в оперативном  порядке регулировать налоговый  бюджет компании. В процессе работы совместно с юристами необходимо проводить анализ сделок по приобретению и выбытию основных средств применительно к текущему состоянию дел компании. Несвоевременное принятие на баланс и ввод в эксплуатацию основного средства при отсутствии достаточного количества денежных средств для уплаты налога ведет к доначислению пеней, что уже само по себе является увеличением расходов.

Целесообразно также  проводить своевременно сверки с  налоговой инспекцией. Это позволит избежать доначисления налогов в случае неправильного начисления налогов, а также в случае отнесения платежей на неизвестные в налоговой, а также своевременные зачеты в случае переплат и недоимок по налогам.

2.2. Долгосрочное налоговое планирование

Можно выделить следующие  факторы, оказывающие влияние на величину налоговой базы по налогу на имущество организаций:

- ввод в эксплуатацию  новых объектов основных средств;

- амортизация основных  средств;

- выбытие основных  средств;

- отмена/предоставление  налоговых льгот.

Налоговую базу по итогам года составляет среднегодовая стоимость облагаемого налогом имущества⁴. В этой связи целью планирования налога на имущество является определение налоговой базы на следующий год.

СрГодСт = (ОС на 1 января 2012 г. + ОС на 1 февраля 2012 г. + ... + ОС на 1 декабря 2012 г. + ОС на 31 декабря 2012 г.) / 13 мес.

Остаточная стоимость  при этом рассчитывается как разница  между первоначальной стоимостью объекта  и начисленной суммой амортизации.

При определении амортизации, возможно, пользоваться фактически начисленной амортизацией в течение года при этом целесообразно определить амортизацию по вновь приобретаемым основным средствам.

Величина налоговой  ставки по налогу на имущество устанавливается  региональными законами на территории соответствующего субъекта РФ. Однако ее размер органичен и не может превышать 2,2%⁵. Что касается минимального размера налоговой ставки, то он Налоговым кодексом РФ не установлен. Поэтому ставка может составлять и 0% (Письмо Минфина России от 13.03.2008 N 03-05-04-01/10). Субъекты РФ вправе на своей территории вводить дифференцированные налоговые ставки. То есть может быть предусмотрена не одна, а несколько видов ставок для различных категорий налогоплательщиков или в отношении определенного имущества⁶. Например, в Омской области установлена общая ставка в размере 2,2%⁷ .

Местом нахождения для  целей уплаты налога на имущество  будет адрес, по которому имущество  поставлено на налоговый учет соответственно:

- по месту нахождения  организации;

- по месту нахождения  обособленного подразделения с  отдельным балансом;

- по месту нахождения  недвижимости.

Балансодержателем имущества  может выступать как головная организация, так и подразделение, имеющее отдельный баланс (Письма Минфина России от 26.03.2008 N 03-05-05-01/20, от 20.12.2007 N 03-05-06-01/145).

Если в организации имеется  несколько филиалов, которые ведут  раздельный налоговый учет и уплачивают налог на имущество, то необходимо определить налоговую ставку по каждому из обособленных структурных подразделений, а затем  путем сложения результатов запланировать сумму налога.

На практике возможны ситуации, когда объект недвижимости одновременно расположен на территориях нескольких субъектов РФ или на территории субъекта и в территориальном море РФ, на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне РФ. В этой ситуации для расчета авансового платежа по налогу на имущество в соответствии с п. 2 ст. 376 НК РФ в отношении такого объекта берется только часть средней стоимости недвижимости, которая соответствует доле балансовой стоимости объекта недвижимости на территории соответствующего субъекта РФ.

Если организация только создана, то при определении среднегодовой  стоимости имущества необходимо принимать во внимание период с самого начала календарного года и до его  окончания. А среднюю стоимость  имущества за отчетный период рассчитывают исходя из количества месяцев с начала календарного года до конца отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев). Таким образом, исчислять налоговую базу за год нужно исходя из 12 месяцев, за отчетный период - исходя из 3 месяцев, 6 месяцев, 9 месяцев соответствующего периода, а не из количества месяцев, фактически прошедших за период работы организации.

Для организаций, которые  прекращают свое существование, порядок  исчисления и уплаты налога будет  следующим. Последним налоговым  периодом для таких налогоплательщиков признается период с начала календарного года до дня завершения реорганизации⁸. По его итогам надо рассчитать и уплатить налог на имущество, а также подать налоговую декларацию⁹. Сроки уплаты налога на имущество при проведении реорганизации не изменяются¹⁰.

Важным элементом оптимизации  финансовых результатов является также  выработка управленческих решений  на базе всесторонней аналитической  работы по диагностике эффективности  использования основных средств.

Известно, что эффективность  использования основных средств постоянно находится под воздействием внешних и внутренних факторов. Если к внешним факторам можно отнести, например, возможность привлечения инвесторов, налоговую политику, конкурентоспособность, то к внутренним факторам относится постоянный выбор между структурой производственных фондов и созданием собственных источников для дальнейшего развития и экономического роста.

При планировании налога на имущество необходимо также особое внимание уделить вопросам приобретения основных средств. С момента отражения имущества организации на счетах учета основных средств оно включается в объект налогообложения по налогу на имущество. Основное средство принимается к бухгалтерскому учету на основании утвержденного руководителем организации акта приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект. Однотипные основные средства одинаковой стоимости, одновременно принимаемые к бухгалтерскому учету, могут оформляться одним актом приемки-передачи основных средств. Таким образом, необходимо заранее определить, какое количество основных средств и в какой период будут приниматься на баланс.

Особое внимание целесообразно  уделить крупным сделкам, связанным  с куплей-продажей имущественных  комплексов. В гражданском законодательстве РФ предусмотрено положение, в соответствии с которым возможна продажа предприятия в целом как имущественного комплекса¹¹. В состав имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для деятельности предприятия, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права. Предприятие приравнено к недвижимому имуществу, и сделки с ним подлежат обязательной государственной регистрации.

При этом до подписания договора купли-продажи предприятия сторонами  должны быть составлены и рассмотрены  следующие документы:

- акт инвентаризации;

- бухгалтерский баланс;

- заключение независимого  аудитора о составе и стоимости  предприятия;

- перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав  предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков  их требований.

При этом до подписания договора купли-продажи предприятия сторонами  должны быть составлены и рассмотрены  следующие документы:

- акт инвентаризации;

- бухгалтерский баланс;

- заключение независимого  аудитора о составе и стоимости  предприятия;

- перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.

В этом случае в планировании необходимо учитывать стоимость приобретаемых средств.

Если организация осуществляет капитальное строительство объектов недвижимости, которые она впоследствии учтет в составе основных средств, то налог на имущество она начнет уплачивать с момента отражения завершенного строительством объекта в качестве основного средства¹². До этого времени все капитальные вложения не признаются основными средствами и не являются объектом налогообложения по налогу на имущество. Объекты капитального строительства включаются в состав основных средств при соблюдении следующих условий (Письма Минфина России от 03.03.2009 N 03-05-05-01/15, от 09.08.2006 N 03-06-01-04/154, от 03.08.2006 N 03-06-01-04/151): сформирована первоначальная стоимость объекта; объект введен в эксплуатацию (т.е. оформлен соответствующий акт и деятельность на объекте фактически ведется); поданы документы на государственную регистрацию права собственности. Поэтому при планировании налога на имущество нужно своевременно планировать ввод основных средств в эксплуатацию и включение в состав основных средств, что подтверждается и судебной практикой (Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 07.05.2009 N А56-21007/2008).

Поскольку объектом налогообложения  по налогу на имущество признаются основные средства, учитываемые на балансе организации¹³, то в момент списания основного средства с бухгалтерского учета организации такое ОС исключается из объекта налогообложения по данному налогу. Минфин России в Письме от 03.04.2007 N 03-05-06-01/24 указал, что списываемое основное средство будет являться объектом налогообложения по налогу на имущество организаций до окончания процедуры выбытия такого объекта.

Также целесообразно  обратить внимание на отдельные объекты, по которым не предусмотрено начисление амортизации. Согласно п. 1 ст. 375 НК РФ в  случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей обложения налогом на имущество определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Из состава налогооблагаемого  имущества следует исключить  имущество, которое не облагается в  соответствии с льготами, которые  закреплены в ст. 381 НК РФ. В частности, налогом не облагаются такие виды недвижимости, как памятники истории и культуры федерального значения¹⁴.