Сущность налога на добавленную стоимость

     Покупатель, получив от продавца исправленный счет-фактуру, регистрирует его в книге покупок. В результате он получает право на налоговый вычет НДС по товарам, которые не были возвращены продавцу.

     А если покупатель вернул продавцу все товары? Тогда продавец во всех графах табличной части счета-фактуры вместо изначальных показателей ставит нули, а также записывает в отдельной строке количество и стоимость возвращенных товаров и сумму НДС. Значит, в книге покупок продавец зарегистрирует данный счет-фактуру в полном объеме. Покупателю не нужно ничего записывать в книге покупок. Ведь сделка признается полностью несостоявшейся, и у него не возникает права на применение налогового вычета.

     Ситуация 3. Возврат товаров покупателями, которые не являются плательщиками НДС. Здесь есть особенности. Такие покупатели не имеют права выставлять счета-фактуры. Поэтому продавец после возврата товаров названными покупателями вносит исправления в собственный счет-фактуру, выписанный при первичной отгрузке, и регистрирует его в части возвращенных товаров в книге покупок. При этом не имеет значения, успел покупатель – неплательщик НДС принять к учету возвращенные товары или нет.

     Ситуация 4. Товар возвращается розничному продавцу. Ему не придется корректировать счет-фактуру (этот документ при розничных продажах не оформляется). Продавец при принятии на учет возвращенных товаров зарегистрирует в книге покупок реквизиты расходно-кассового ордера, выписанного при возврате покупателю денежных средств за возвращенные товары. Но такую запись в книге покупок можно сделать только при наличии документов, подтверждающих прием и принятие к учету возвращенных товаров, и после внесения необходимых корректировок в данные бухучета.

     Порядок ведения бухгалтерского учета у  продавца зависит от того, перешло право собственности на товары к покупателю к моменту их возврата или нет. Допустим, по условиям договора право собственности переходит к покупателю в момент поступления товаров на склад покупателя. В этом случае продавец в момент отгрузки товаров не признает выручку в бухгалтерском учете. НДС на стоимость отгруженных товаров продавец начисляет на дату отгрузки. Таковы требования подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ. По нашему мнению, сумма начисленного налога при отгрузке товаров по договору с отложенным переходом права собственности отражается в качестве расхода будущих периодов. При возврате товаров согласно п. 5 ст. 171 Кодекса продавец может принять к вычету сумму налога в части возвращенных товаров. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Глава 3. Порядок учета НДС, предъявленного поставщиками.

     3.1. Условия предъявления суммы «входного» НДС к вычету.

          Сумму «входного» НДС по приобретенным  товарам (работам, услугам) можно  предъявить к вычету при одновременном  выполнении следующих условий:

          1) приобретенные товары (работы, услуги) предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

          2) товары (работы, услуги) приняты к  учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);

          3) имеется надлежащим образом  оформленный счет-фактура поставщика  товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 172 НК РФ).

       С 1 января 2006 г. для вычета «входного»  НДС в общем случае не важен  факт оплаты приобретенных товаров  (работ, услуг), имущественных прав.      Оплата остается обязательным условием для вычета только в отношении сумм НДС, уплачиваемых на таможне при ввозе товаров на территорию РФ, а также сумм НДС, удержанных налоговыми агентами. Отмена требования об обязательной уплате НДС поставщику – это, пожалуй, самое приятное нововведение 2006 г., которое позволяет забыть о многочисленных проблемах, связанных с применением налоговых вычетов по НДС. С этого года уже не важно, какими средствами (собственными или заемными) покупатель расплатился с поставщиком. При покупке товаров через подотчетное лицо никого не должно волновать, погашена задолженность перед подотчетным лицом или нет. При покупке товаров за наличный расчет теряет свою актуальность требование о необходимости выделения НДС в кассовом чеке.

     Налоговые органы настаивают на том, что есть еще одно условие, необходимое для  получения налоговых вычетов, – наличие в данном налоговом периоде сумм НДС к начислению (кредит счета 68). Позиция налоговых органов заключается в следующем. В данном налоговом периоде должна формироваться налоговая база по НДС. Совсем не обязательно, чтобы в этом периоде организация осуществляла реализацию товаров (работ, услуг). Организация может получить, например, аванс от покупателя или штрафные санкции. Начислив НДС к уплате в бюджет (кредит счета 68), организация получает право на вычет НДС. Если же сумм НДС к начислению нет, то вычеты в этом налоговом периоде не предоставляются. Соответствующие суммы «входного» НДС должны числиться на счете 19 до того момента, пока по кредиту счета 68 не пройдет хоть какая-то сумма НДС к уплате в бюджет. Следовательно, в этот момент организация может списать все суммы, скопившиеся на счете 19, в дебет счета 68.

     Такие разъяснения дают как налоговые  органы (письмо МНС России от 02.06.2003 № 03-1-09/1708/14-Ф253), так и Минфин России (письма от 07.02.2005 № 03-04-11/20 и от 08.02.2005 № 03-04-11/23), хотя такой подход из НК РФ никак не следует. Это показывает и арбитражная практика. В последнее время все подобные споры завершаются в пользу налогоплательщиков. Суды указывают на то, что налогоплательщик имеет право на вычет независимо от факта наличия или отсутствия сумм НДС, начисленных к уплате в бюджет. Кроме того, в этом году по этой проблеме высказался и ВАС РФ, который также не нашел в главе 21 НК РФ норм, устанавливающих зависимость между правом налогоплательщика на вычеты и наличием у него объекта налогообложения в данном конкретном налоговом периоде (Постановление Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 № 14996/05).

     «Входной» НДС может быть принят к вычету только после того, как соответствующие  товары (работы, услуги) приняты к учету. На практике часто возникают споры по порядку принятия к вычету НДС по расходам будущих периодов, т.е. по тем расходам, которые отражаются в бухгалтерском учете на счете 97 «Расходы будущих периодов». Возникает вопрос: в какой момент можно принять к вычету НДС по таким расходам?

          Налоговые органы, как и следовало  ожидать, подходят к решению  этого вопроса просто: раз расходы  списываются на затраты постепенно, то и НДС нужно принимать  к вычету не сразу, а пропорционально  сумме расходов, списанных на затраты (см. письмо УМНС России по г. Москве от 10.08.2004 № 24-11/52247).

       Глава 21 НК РФ не устанавливает  никаких особых правил применения  налоговых вычетов по расходам  будущих периодов, поэтому при  решении этого вопроса нужно  руководствоваться общим порядком. Правило здесь очень простое. Если товары получены (работы выполнены, услуги оказаны), то имеется право предъявить к вычету всю сумму «входного» НДС, относящуюся к этим товарам (работам, услугам), независимо от того, когда их стоимость будет отнесена на издержки (включена в себестоимость). Если товары (работы, услуги), плата за которые учтена на счете 97, еще не получены (не выполнены, не оказаны), то «входной» НДС можно будет предъявить к вычету только по мере принятия к учету товаров (выполнения работ, оказания услуг).

          Так, например, купив бухгалтерскую  программу, произведенные расходы  учитываются на счете 97 и будете списываться на расходы в течение установленного срока. При этом сумму НДС, уплаченную при приобретении программы, можно в полном объеме поставить к вычету в том периоде, когда программа была приобретена и принята к учету на счете 97. Растягивать списание НДС на срок списания расходов со счета 97 не нужно.

     В последнее время налоговые органы при проведении проверок по НДС стали  уделять много внимания документам, подтверждающим факт принятия приобретенных товаров к учету (накладные, товарно-транспортные накладные, железнодорожные накладные). Чем вызван такой интерес? Логика здесь простая.

     Для вычета «входного» НДС налогоплательщик должен подтвердить, что товары приняты к учету. Доказательством этого могут служить только документы, подтверждающие факт передачи товаров покупателю либо непосредственно поставщиком, либо перевозчиком. Если такой документ заполнен неправильно (например, в нем не заполнены какие-то обязательные реквизиты) либо вообще отсутствует, то это является основанием для налоговиков, чтобы отказать налогоплательщику в вычете «входного» НДС. Отрадно, что судьи, разрешая такие споры, подходят к вопросу оформления товаросопроводительных документов не столь формально, как налоговики.

     В общем случае наличие счета-фактуры  является обязательным условием для  применения налоговых вычетов. Без  счета-фактуры вычет получить нельзя, даже если сумма НДС выделена отдельной  строкой во всех первичных и расчетных документах. Причем счет-фактура должен быть оформлен в строгом соответствии с требованиями, установленными налоговым законодательством. Ведь согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные с нарушением требований пунктов 5 и 6 этой же статьи, не могут являться основанием для вычета указанных в них сумм НДС. Фактически это означает, что отсутствие в счете-фактуре какого-либо реквизита из перечисленных в п. 5 ст. 169 НК РФ, например порядкового номера или даты, может служить формальным поводом для отказа налогоплательщику в принятии к вычету (возмещению) суммы налога, указанной в этом счете-фактуре. Поскольку счет-фактура оформляется поставщиком, а вычеты по нему получает покупатель, любая ошибка поставщика может оставить покупателя без вычета.

     Требование  п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только счет-фактуру, содержащий все требуемые  сведения, и не вправе предъявлять  к вычету сумму налога, начисленную по счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета. Названные законоположения не запрещают принимать к вычету суммы НДС, исчисление и оформление которых соответствует всем необходимым для осуществления налогового контроля требованиям, а потому не могут рассматриваться как ограничивающие конституционные права и свободы налогоплательщиков (Определение КС РФ от 18.04.2006 № 87-О).

     На  практике претензии к оформлению счетов-фактур являются, наверное, самым  популярным у налоговиков поводом  для отказа в вычете сумм «входного» НДС. Поэтому налогоплательщикам следует внимательно изучать все получаемые ими от контрагентов счета-фактуры на предмет выявления в них ошибок (неточностей, отсутствия каких-то реквизитов и т.п.), чтобы сразу же принять меры к их исправлению и не доводить дело до суда.

     3.2. НДС с авансов.

     До 2009 г. существовала ситуация, когда бюджет кредитовался за счет плательщиков НДС. Происходило это в случае, когда организация получала аванс, а сами товары (работы и услуги) передавала позже. В этой ситуации организация включала сумму аванса в налоговую базу по НДС и, соответственно, исчисляла и уплачивала с нее налог. При этом покупателю (заказчику) данный НДС не предъявлялся (счет-фактура не выставлялась).

     У покупателя, который перечислил аванс, появляется право на вычет НДС, корреспондирующее  с обязанностью продавца заплатить НДС с аванса (п. 12 ст. 171 НК РФ).

     Данный  вычет будет производиться покупателем  на основании:

     1) счетов-фактур, выставленных продавцами  при получении оплаты, частичной  оплаты в счет предстоящих  поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг

      2) документов, подтверждающих фактическое  перечисление сумм оплаты, частичной  оплаты в счет предстоящих  поставок товаров (выполнения  работ, оказания услуг);

     3) заключенного договора, предусматривающего  перечисление указанных сумм.

     Вместо  того чтобы просто взять и отменить НДС с авансов, законодатели разрешили покупателям сразу принимать сумму налога, уплаченную с аванса, к вычету, ведь не очень-то удобно одну и ту же сумму отражать несколько раз. Такие изменения несет в себе новый п. 12 ст.171 НК РФ, введенный Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса…».

     Однако  такое решение проблемы НДС с  аванса для большинства организаций  вряд ли существенно снизит величину налоговых обязательств по НДС у покупателя. Ранее не был установлен срок для выставления счета-фактуры на аванс. Теперь он появился — 5 дней со дня получения аванса. И несоблюдение этого срока продавцом может привести к тому, что налоговики откажут покупателю в вычете НДС. Чтобы претензий со стороны налоговых органов не было, покупателю нужно внимательно следить за датами выставления «авансовых» счетов-фактур и при необходимости просить продавца исправить в них дату, только вот не нужно забывать, что деньги к продавцу могут прийти позже, чем их перечислили.