Актуальные проблемы налоговой политики в условиях реформирования экономики

Отсутствие в НК РФ (в определении инвестиционных вложений) конкретизации понятия «вклад в уставный капитал» создает неопределенность в вопросе, является ли вклад инвестиционным вложением только в пределах первоначального взноса или к инвестиционным вложениям относятся и последующие вклады в уставный капитал общества.

Ответ на данный вопрос содержится в ряде писем Минфина России, согласно которым под вкладом (взносом) участника  хозяйственного общества следует понимать взносы в уставный капитал общества (как при его учреждении, так  и при увеличении его уставного  капитала) или в случае приобретения доли у других участников;

2) о вложении имущества  в добавочный капитал общества  без изменения долей участников в целях увеличения чистых активов общества.

В НК РФ имеется ряд положений о внесении имущества в добавочный капитал общества в целях увеличения чистых активов, однако отсутствуют какие-либо положения о том, что вложения в увеличение чистых активов не являются безвозмездными и приводят к увеличению стоимости долей (акций) общества;

3) об увеличении уставного  капитала за счет имущества  общества (нераспределенной прибыли  прошлых лет или добавочного  капитала).

В НК РФ имеются положения о невключении в состав доходов акционеров стоимости акций, полученных при увеличении уставного капитала за счет имущества общества, но отсутствуют аналогичные положения для участников общества с ограниченной ответственностью (ООО).

Отсутствие такого положения  для участников ООО приводит к  тому, что с учетом ряда писем  Минфина России стоимость долей, полученных участниками при увеличении уставного капитала за счет имущества  общества, образует доход участников, учитываемый при налогообложении прибыли. Происходят дискриминация налогоплательщика посредством установления льготы в зависимости от формы собственности и нарушение принципа равного налогового бремени.

Противоположная позиция, основанная на принципах равного налогового бремени, содержится в определениях Конституционного Суда РФ и арбитражной практике федеральных арбитражных судов (ФАС), но не нашла отражения в НК РФ;

4) о получении участниками  дивидендов за счет прибыли  как отчетного года, так и прошлых  лет.

В НК РФ отсутствуют прямые указания о том, что дивидендами являются также выплаты участникам за счет распределения чистой прибыли как текущего, так и прошлых налоговых периодов.

В письмах Минфина России также не высказана однозначная  позиция о том, являются ли дивидендами  выплаты за счет прибыли только текущего года или к дивидендам относятся  также выплаты за счет прибыли  прошлых лет.

Судебная практика многих ФАС исходит из того, что дивиденды  могут выплачиваться из чистой прибыли прошлых налоговых периодов, однако она, как отмечалось, не нашла отражения в НК РФ;

5) о продаже долей (акций)  третьим лицам (с учетом вложений  в добавочный капитал).

Согласно письмам Минфина  России в цену приобретения паев и  акций входят как первоначальный, так и последующий вклады участников в уставный капитал.

Вклад участника в добавочный капитал в целях увеличения чистых активов, увеличивающий стоимость  долей или акций участника, для  целей обложения налогом на прибыль  не учитывается.

При этом не принимается  во внимание, что расходы участника  по внесению имущества в добавочный капитал в силу их экономической  оправданности (увеличение чистых активов) и документальной подтвержденности соответствуют определению расходов, учитываемых для целей налогообложения;

6) о получении участником  общества имущества в связи  с его выходом из общества  или ликвидацией общества (с учетом  вложений в добавочный капитал):

а) налог на прибыль. В НК РФ отсутствует конкретизация вклада участника в уставный капитал, полученного им при его выходе из общества или ликвидации общества, учитываемого в качестве дохода участника при налогообложении налогом на прибыль. В этой связи неясно, определяется ли указанный вклад участника только в пределах первоначального взноса или же к вкладу, не учитываемому в качестве дохода участника, относятся и последующие вклады в уставный капитал общества.

Ответ на данный вопрос содержится в ряде писем Минфина России, согласно которым под вкладом (взносом) участника  хозяйственного общества следует понимать взносы в уставный капитал общества (как при его учреждении, так  и при увеличении его уставного  капитала) или в случае приобретения доли у других участников;

б) налог на добавленную стоимость. Согласно НК РФ операции по получению участником общества имущества при ликвидации общества налогом на добавленную стоимость (НДС) в размере первоначального взноса участника в уставный капитал не облагаются. В то же время они не признаются доходами в целях определения налога на прибыль участником, получающим имущество в связи с выходом из общества или при его ликвидации, в размере как первоначального, так и последующих взносов;

7) о реализации участником  общества имущества, полученного  при выходе из общества или  его ликвидации:

а) налог на прибыль. В НК РФ отсутствуют положения, регулирующие порядок определения расходов участника при реализации им имущества, полученного при выходе из общества или его ликвидации. Позиция Минфина России по указанному вопросу носит противоречивый характер;

б) налог на добавленную  стоимость. В НК РФ отсутствуют положения, регулирующие порядок исчисления НДС участником общества при реализации им имущества, полученного при выходе из общества или его ликвидации.

Предлагается внести следующие  изменения и дополнения в НК РФ:

1) в часть первую:

- о равенстве для целей налогообложения (отнесении к инвестиционным вложениям) первоначальных и дополнительных взносов в уставный капитал, а также вложений в добавочный капитал общества, производимых в целях увеличения чистых активов;

- о возмездности вложения имущества в добавочный капитал общества в целях увеличения чистых активов;

- об неотнесении к видам реализации операций по получению участником имущества при выходе из общества или его ликвидации в размере как первоначального, так и последующего взносов в уставный капитал, а также в размере взносов в добавочный капитал с целью увеличения чистых активов;

2) в часть вторую:

- о невключении в состав доходов участников стоимости долей, полученных при увеличении уставного капитала за счет имущества общества;

- о признании дивидендами  выплат участникам общества за  счет нераспределенной прибыли  как текущего, так и прошлых  налоговых периодов;

- об отнесении вкладов  участников в добавочный капитал  общества к расходам, учитываемым  при продаже долей и акций;

- об учете вложений  участников в добавочный капитал  общества в качестве взносов  при налогообложении имущества,  полученного участником вследствие  выхода из общества или его  ликвидации;

- при налогообложении  операции по реализации имущества,  полученного участником при выходе  из общества или при ликвидации  общества, необходимо:

- учитывать в виде расхода  рыночную стоимость имущества,  полученного участником общества;

- учитывать вычет по  НДС в размере суммы налога, восстановленной обществом при  передаче участнику имущества.

Реформирование  специальных налоговых режимов. Торгово-промышленная палата РФ выступает за увеличение до 100 млн. руб. предельного значения годового оборота для применения упрощенной системы налогообложения (УСН). Указанная мера наиболее полно учитывает темпы инфляции за последние годы и, по мнению Торгово-промышленной палаты РФ и бизнес - сообщества, позволила бы активнее развиваться малому и среднему предпринимательству и, значит, повысить налоговые доходы бюджетов.

К сожалению, при рассмотрении Федерального закона от 25.06.2012 N 94-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» такая поправка не была одобрена.

Также дополнительным стимулом для развития малого бизнеса, на взгляд авторов, может выступить снятие ограничения на применение УСН малыми предприятиями, имеющими обособленные подразделения в виде представительств.

Необходимо учитывать, что  представительства, в соответствии с законодательством, не осуществляют хозяйственной деятельности. Они  лишь представляют интересы юридического лица и, как правило, используются для изучения конъюнктуры рынков, поиска возможных партнеров, рекламы своей продукции и продвижения ее на региональных рынках.

В связи с этим предприниматели  поставлены перед выбором, либо развивать  свой бизнес, выходить на рынки соседних районов или регионов и нести  большую налоговую нагрузку, так  как придется переходить с упрощенного  режима на общий, либо не развиваться, чтобы сохранить право применять  льготный упрощенный режим.

По мнению авторов, такое  ограничение является избыточным и  сдерживает развитие малого предпринимательства  в России. Снятие указанного барьера  позволило бы малому бизнесу существенно  расширить географию сбыта своей  продукции и, соответственно, увеличить  поступление налогов в бюджетную  систему России.

Помимо этого в Основных направлениях налоговой политики не предусмотрены меры налогового стимулирования малых инновационных предприятий. В связи с этим предлагается освободить малые инновационные предприятия от уплаты налога на прибыль (налоговые каникулы) в течение первых 2 лет работы, а также снизить подлежащую уплате сумму налога на прибыль на 50% в последующие 2 года.

Следует также расширить  перечень расходов, уменьшающих полученные доходы при определении объекта  по УСН, включив в него все расходы, направленные на создание и внедрение  новых технологий и оборудования.

В ближайшее десятилетие российская налоговая система столкнется с масштабными вызовами, обусловленными как объективными факторами: существенной зависимостью российской экономики от внешнеторговой конъюнктуры, истощением богатых и благоприятно расположенных месторождений полезных ископаемых и соответствующим удорожанием их добычи на новых месторождениях, старением населения, так и рядом принятых решений в области бюджетной и налоговой политики: ростом расходных обязательств бюджета за счет национальной обороны и правоохранительной деятельности, бессистемным предоставлением налоговых льгот и освобождений, структурой налоговой системы и конструкцией отдельных налогов, не обеспечивающих достаточную прогрессивность и эффективность налогообложения и др.

Высокая степень зависимости российской экономики от внешнеторговой конъюнктуры создает серьезные риски нестабильности бюджетных поступлений, особенно при развитии кризисных явлений в мировой экономике. По данным Министерства финансов РФ, в 2011 году доля нефтегазовых доходов в доходах федерального бюджета составила 49,6%, при этом от цен на нефть зависят не только нефтегазовые доходы (налог на добычу полезных ископаемых от углеводородного сырья и соответствующие экспортные пошлины), но и поступления других, прежде всего прямых налогов. Однако для оценки долгосрочной устойчивости налоговой системы, с нашей точки зрения, корректно не оценивать долю нефтегазовых налогов (экспортная пошлина и НДПИ), а выделять структурную и циклическую компоненты доходов, как это принято во многих странах мира. Для России, с учетом высокой зависимости налоговых доходов от цен на нефть, циклическая компонента разделяется на собственно циклическую (связанную с фазой делового цикла) и конъюнктурную — в зависимости от колебаний цен на нефть на мировом рынке.

Таким образом, устойчивыми, или «гарантированными», на некотором

временном интервале можно считать только структурные налоговые доходы бюджета. В нашем определении — это все налоговые доходы бюджета, полученные расчетным путем при предположении о ценах на нефть на уровне средних многолетних (например, средних за 10 лет) и для «средней» точки делового цикла (темп роста реального ВВП 3—4% в год). Дополнительным фактором риска является предстоящее, не зависящее от экономико-политических решений, падение доходов бюджета в связи с удорожанием добычи нефти и газа на новых месторождениях, которое, по нашим оценкам, в период до 2020 года составит до 2,5% ВВП.

Следующий фактор, оказывающий важнейшее влияние  на развитие российской налоговой системы, — это демографические тенденции, обусловливающие необходимость адаптации политики к старению населения. По данным ООН, доля населения России старше 60 лет к 2020 году увеличится с нынешних 17,8% до 21,6—22,7%, а к 2050 году число лиц старше 60 лет может составить треть населения страны. Это вызовет рост расходов на здравоохранение, на социальное и пенсионное обеспечение, даже при сохранении действующих невысоких стандартов обслуживания и относительно низкого коэффициента замещения в пенсионной системе. По нашим оценкам, увеличение числа пенсионеров приведет к тому, что расходы на поддержание коэффициента замещения на уровне 40% к 2020 году вырастут на 3% ВВП по сравнению с уровнем 2010 года.

Одновременно  с отмеченными объективными неблагоприятными для государственных финансов тенденциями в настоящее время имеет место принятие решений, вызывающих серьезный рост расходных обязательств бюджета, в частности до 2020 года на развитие армии планируется выделить 23 трлн руб., 1—2% в год могут «стоить» для бюджета инициативы В. В. Путина в социальной сфере, заявленные в его предвыборных статьях. Помимо этого существует риск появления дополнительных расходов в связи с проведением в России в 2014 году зимних Олимпийских игр в Сочи и чемпионата мира по футболу в 2018 году. По нашим оценкам, реализация подобных решений приведет к росту дефицита федерального бюджета до 5—5,5% ВВП. Один из возможных ответов на указанные выше вызовы — снижение расходов бюджета по определенным направлениям (в частности,