Аудит операций с основными средствами

         Операции с основными средствами классифицируются на следующие виды:

     операции по приобретению основных средств по договорам лизинга на внутреннем рынке;

     операции по приобретению основных средств у сторонних организаций на внутреннем рынке и по импорту;

     операции со связанными сторонами по приобретению и продаже основных средств;

     операции, произошедшие в конце отчётного периода и после отчетной даты;

     операции по строительству основных средств;

     операции по приобретению и выбытию основных средств, произошедшие в конце проверяемого отчётного периода и начале следующего периода;

     нетипичные для организации операции с основными средствами;

     другие операции , объединенные по какому-либо признаку по усмотрению аудитора.

2.2  План и программа аудита операций с основными средствами.

  Аудиторская проверка учета основных средств планируется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита организации. Примерное содержание общего плана аудита приведено в приложении №5 процедуры проверки представлены в общей программе аудита основных средств (приложение №6) .

Аудит учета основных средств подразумевает проведение целого ряда аудиторских процедур. К ним относятся:

              нормативная  проверка достоверности отражения основных средств в бухгалтерской отчётности, в том числе:

- в Бухгалтерском балансе (форме №1) в разделе 1 «Внеоборотные активы» по статье «Основные средства»,

-  в отчете об изменениях капитала (форма №3) по статье «Добавочный капитал»,

- Приложение к бухгалтерскому балансу (форма №5) (раздел 3 «Амортизируемое имущество», подраздел «Основные средства»);

              арифметическая проверка достоверности начисления амортизации по основным средствам, расчета налогов при поступлении и выбытии основных средств;

              встречная проверка достоверности отражения операций с основными средствами у экономического субъекта и его контрагентов по сделкам в частности основных средств;

              нормативная проверка правильности налогового учета амортизации по основным средствам;

              аналитические процедуры оценки структуры и динамики основных средств, оценки показателей эффективности их использования.

В ходе аудиторской проверки аудитор применяет различные методы получения аудиторских доказательств. К ним относятся: проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, инспектирование, подтверждение, наблюдение, запрос, пересчёт, аналитические процедуры.

В ходе проверки аудитором должны быть подтверждены предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчётности (Таб.№3)

              Таблица №3

Основные направления проверки операций с основными средствами в разрезе предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчётности

            При аудиторской проверке аудитору необходимо получить подтверждение надлежащего оформления прав собственности организации на объекты основных средств. Аудитору должны быть представлены  договоры на создание, приобретение, передачу объектов основных средств, а в необходимых случаях – и свидетельства о регистрации сделок в соответствии с законодательством РФ. Особое внимание должно быть уделено проверке сохранности и наличия основных средств, выяснению правильности оценки основных средств, поскольку от этого зависят расчёты с бюджетом по налогу на имущество, а также достоверность отражения финансовых результатов организации и составления отчётности. Для проведения проверки аудитор привлекает первичные документы, формы которые унифицированы. Проверка правильности оценки основных средств может быть сплошной (при небольшом количестве объектов) или выборочной.

Оценка основных средств и определение первоначальной стоимости проводится в соответствии с ПБУ 6/01 «Учёт основных средств» и зависит от способа поступления основных средств на предприятие.

Проверка условий хранения и эксплуатации основных средств предполагает получение сведений о том, за кем закреплены отдельные объекты, как организована их охрана и использование. Для этого следует провести осмотр производственных помещений или опрос сотрудников предприятия. В процессе изучения учётных данных аудитор устанавливает наличие объектов основных средств по отдельным классификационным группам (производственные, непроизводственные, собственные и арендуемые и т.д. и места размещения (подразделениям и материально ответственным лицам).

Важным этапом проверки является,  проверка операций по движению основных средств. Поступление объектов основных средств должно быть проверено с точки зрения законности, целесообразности и правильности отражения в учете.

Если организация приобрела основные средства за плату, аудитор должен проверить правильность отражения НДС на счетах бухгалтерского учета или его включения в первоначальную стоимость объекта в случаях, когда организация не является плательщиком НДС. Аудитор должен установить метод прослеживания: выделен ли НДС в договоре, в первичных документах поставщиков, расчётных документах организации; имеется ли счет-фактура на приобретенные основные средства, используется ли в учете счет 19 «налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям». Особое внимание аудитор должен обратить на операции приобретения организацией основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются договором купли-продажи, составленным в письменной форме с указанием паспортных данных продавца. При проверке выбытия основных средств необходимо выяснить, правильно ли начислены и уплачены налоги на добавленную стоимость и прибыль.

Если у предприятия имеются объекты основных средств, взятые в аренду, то аудиторам требуется выяснить правильность начисления, перечисления и отражения в учете арендной платы за арендуемое имущество. Для этого изучаются договоры аренды и данные учетных регистров по счетам 20,26,51,84 и др. аудиторам следует обратить  внимание на такие договоры, заключенные с физическими лицами. Уплаченные по ним суммы включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу «Затраты на оплату труда».

Особому контролю со стороны аудиторов  подлежат операции по выбытию основных средств (реализация на сторону, иное в виде вклада в уставный капитал, передача по договору дарения, ликвидация, передача в аренду). Эти операции целесообразно подвергнуть сплошной проверке путем изучения первичной документов (актов списания, актов приемки-передачи, накладных и др.) и регистров аналитического и синтетического учета (инвентарных карточек, ведомостей, машинограммы и др.).

В процессе проведения аудита амортизационных отчислений аудитор осуществляет проверку правильности начисления амортизации по отдельным объектам основных средств и в целом расчет за отчетный период.

Аудитору необходимо получить перечень объектов основных средств, по которым применяются основные условия начисления амортизации или ее прекращения. В частности:

      с истекшими нормативными сроками эксплуатации;

      по которым амортизация не начисляется;

      находящихся на консервации;

      по которым начисление амортизации приостановлено;

      по которым применяется ускоренная амортизация;

      непроизводственного назначения;

      используемых организаций по договору аренды;

      переданные организацией в аренду.

      Аудитору следует подтвердить правильность применяемых норм и сумм начисленной амортизации. Аудитор должен учитывать что по вновь вводимым объектам основных средств может применяться один из четырёх методов начисления амортизации:

1)линейный способ;

2)способ уменьшаемого остатка;

3)способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

4)способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

        Применение одного из этих методов по группе однородных объектов основных средств, производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Для налогообложения должен использоваться линейный способ начисления амортизации по нормам, установленным действующим законодательством (при этом отметим, что в целях исчисления налога на прибыль в соответствии с главой 25 НК РФ амортизация начисляется линейным или нелинейным методами, предусмотрено также применение повышенных и пониженных норм амортизации).

Объекты основных средств стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 тыс.руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчётности в составе МПЗ. При этом аудитор должен проверить организацию надлежащего контроля за их движением в целях обеспечения сохранности данных объектов в производстве или при их эксплуатации.

Проверяя начисление амортизации, аудитору следует учитывать, что амортизация не начисляется:

         а) по объектам жилищного фонда;

         б) объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам;

         в) продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям;

         г) многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.

         По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете 010 «Износ основных средств». Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются(земельные участки и объекты природопользования).

       Путем арифметического пересчёта сумм амортизационных отчислений по отдельным объектам и сопоставления полученных результатов с данными разработочных таблиц расчета амортизации, анализа указанной  в учетных регистрах корреспонденции счетов аудитор выясняет правомерность применения методик расчета и норм амортизации и определения величины амортизационной стоимости объектов.

      Не менее важной является проверка правильности учета затрат на ремонт основных средств. При этом аудитор должен установить наличие планов и смет на ремонт, акта приемки-передачи основных средств, договор подряда, актов технологического осмотра зданий и сооружений, правомерность и своевременность составления этих документов и соблюдение норм расхода материалов, расценок по оплате труда ремонтных рабочих. При  этом аудитор должен учитывать, что затраты на ремонт основных средств могут отражаться одним из трех способов.

1.При проведении небольших объемов ремонтных работ затраты по ним относятся на счета издержек в том, периоде в котором они возникли.

2. при проведении капитального ремонта для равномерного включения затрат в себестоимость продукции целесообразно формировать резерв на ремонт основных средств или создавать ремонтный фонд.

3.при проведении внепланового ремонта затраты по нему могут относиться сначала на счёт 97 «Расходы будущих периодов» и затем равномерно списываться в течении периода, оставшегося до конца года.