Понятие и виды ответственности за правонарушения в сфере налогообложения

Реализация налоговой  ответственности означает то, что  после возникновения налогового правоотношения права и обязанности  его субъектов были реализованы  в точном соответствии с предписаниями  Налогового кодекса РФ. Этому предшествуют весьма сложные фактические отношения  между субъектами, направленные на установление характера и пределов взаимных прав и обязанностей и осуществляемые в определенной процессуальной форме.

Противоправность в сфере  налогообложения может реализовываться  в двух формах, зависящих от типа юридической обязанности, возложенной  на правонарушителя: активной или пассивной.

Активная юридическая  обязанность предполагает, что ее носитель обязан совершить определенные действия, направленные на ее исполнение, в то время как управомоченное лицо вправе только требовать совершения таких действий. Так, например, согласно п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик (плательщик сбора), если иное не установлено в акте законодательства о налогах и сборах, обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога (сбора). При невыполнении данной обязанности налоговый орган направляет налогоплательщику (плательщику сбора) требование об уплате налога (сбора).

Пассивная юридическая обязанность, напротив, предполагает, что ее носитель обязан воздержаться от определенных действий, которые могли бы препятствовать управомоченному лицу в осуществлении его права. В сфере налогообложения обязанные лица, как правило, исполняют обязанности первого типа.

В этой связи противоправность налогового правонарушения представляет собой поведение налогоплательщика  или иного обязанного лица, противоречащее предписаниям, содержащимся в актах  законодательства о налогах и  сборах, и выражающееся в совершении им действий, от которых он обязан был  воздержаться, либо в несовершении действий, которые он обязан был совершить.

Действующее законодательство о налогах и сборах не указывает  обстоятельства, которые исключали  бы противоправность деяния. Представляется, однако, что к таким обстоятельствам  целесообразно было бы отнести крайнюю  необходимость, коллизию обязанностей, выполнение должностным лицом организации-правонарушителя  своих должностных обязанностей, действие на основе незаконного приказа (распоряжения) руководителя.

После уточнения содержания и объема прав и обязанностей субъектов  налоговая ответственность находит  свое реальное воплощение в процессе взыскания налоговых санкций. При  этом налоговая ответственность  остается нереализованной в следующих  случаях:

а) налоговое правоотношение не было выявлено налоговыми органами;

б) лицо не подлежит налоговой  ответственности ввиду наличия  таких исключающих ответственность  обстоятельств, как:

- отсутствие вины лица  в совершении налогового правонарушения (п. 2 ст. 109 НК РФ);

- совершение деяния, содержащего  признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим  к моменту совершения деяния 16-летнего  возраста (п. 3 ст. 109 НК РФ);

- истечение сроков давности  привлечения к налоговой ответственности  (п. 4 ст. 109 НК РФ).

Основанием налоговой  ответственности является совершение деяния, содержащего все признаки состава налогового правонарушения, предусмотренного НК РФ.

Налоговая ответственность  выполняет три функции: 1) карательную (штрафную); 2) превентивно-воспитательную; 3) восстановительную.

При этом основной из перечисленных  функций является карательная. Карательное воздействие налоговой ответственности, как и любого другого вида юридической ответственности, начинается с осуждения (порицания) правонарушителя и совершенного им деяния.

Осуждение обладает значительным карательным потенциалом, направленным на психику субъекта и заключающимся  в признании его налоговым  правонарушителем. Затем в качестве основного орудия карательного воздействия  налоговой ответственности к  правонарушителю применяются налоговые  санкции (штраф), влекущие сужение его  имущественной сферы. За применением  налоговой санкции следует состояние  налоговой наказанности правонарушителя, так как в п. 3 ст. 112 НК РФ прямо определяется, что "лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа".

Состояние налоговой наказанности имеет не только карательный, но и частнопревентивный аспект воздействия, поскольку единственным обстоятельством, отягчающим налоговую ответственность, согласно п. 2 ст. 112 НК РФ признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Лицо, претерпевающее состояние налоговой наказанности, осознает, что в случае совершения им повторного налогового правонарушения сумма штрафа будет увеличена в два раза (п. 4 ст. 114 НК РФ).

Карательной функции налоговой  ответственности неизбежно сопутствует превентивно-воспитательная функция, но если кара не является индивидуализированной и справедливой, то ни о каком воспитательном воздействии не может быть и речи.

Одновременно с карательной  функцией налоговой ответственности  осуществляется ее восстановительная функция. При существующей в настоящее время системе налоговых санкций налоговая ответственность помимо целей возмездия и предупреждения налоговых правонарушений преследует также цель пополнения бюджета государства или муниципальных образований. В результате применения штрафов происходит возмещение потерь, понесенных государственным или муниципальным бюджетом от нарушения обязанности по уплате налогов (сборов).

Таким образом, теория права  еще не определила место ответственности  за совершение налоговых правонарушений (налоговой ответственности) в системе  видов юридической ответственности. В современном налоговом законодательстве, где основополагающим нормативным  актом является Налоговый кодекс РФ, отсутствует нормативное определение  налоговой ответственности и  это является одной из причин дискуссионности  этого вопроса. Однако анализ норм Налогового кодекса РФ позволяет определить этот вид ответственности следующим  образом.

Налоговая ответственность - это применение к лицу, виновному в совершении налогового правонарушения, предусмотренных Налоговым кодексом РФ налоговых санкций в виде денежных взысканий (штрафов).

Очевиден, однако, тот факт, что ответственность за налоговые  правонарушения соответствует всем основным признакам юридической  ответственности и при этом имеет  ряд специфических, только ей присущих особенностей.

 

2. Виды ответственности за налоговые правонарушения.

 

2.1. Ответственность  за налоговые правонарушения.

 

Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе 

Статьей 116 НК РФ предусмотрена  ответственность за нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в  налоговом органе.

Объектом данного налогового правонарушения является установленный  НК РФ порядок постановки налогоплательщиков на учет в налоговом органе.

Субъектами правонарушения являются организации и физические лица, обязанные встать на учет в  налоговом органе по основаниям, предусмотренным  НК РФ.

Порядок постановки на учет организаций и физических лиц  регулируется ст. ст. 83, 84 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля организации и  физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах:

- по месту нахождения  организации;

- по месту нахождения  обособленных подразделений организации;

- по месту жительства  физического лица;

- по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств;

- по иным основаниям, предусмотренным  НК РФ.

Постановка на учет организации  или индивидуального предпринимателя  в налоговом органе по месту нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно в Едином государственном  реестре юридических лиц, Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном  Правительством РФ Постановление Правительства  РФ от 26 февраля 2004г. N 110 "О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (в ред. Постановления Правительства РФ от 30 декабря 2005 г. N 847. (п. 3 ст. 83 НК РФ). Все действия по такому учету (за исключением постановки на учет организации по месту нахождения ее обособленных подразделений) осуществляются налоговыми органами без участия налогоплательщиков - организаций или индивидуальных предпринимателей.

Организация, в состав которой  входят обособленные подразделения, расположенные  на территории РФ, обязана встать на учет в налоговом органе по месту  нахождения каждого своего обособленного  подразделения, если эта организация  не состоит на учете в налоговом  органе по месту нахождения этого  обособленного подразделения по основаниям, предусмотренным НК РФ (п. 1 ст. 83).

Объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного ст. 116 НК РФ, состоит в неправомерном  бездействии - неподаче налогоплательщиком, обязанным встать на учет в налоговом  органе, в установленный НК РФ срок заявления о постановке на учет в  налоговом органе.

При этом необходимо учитывать  следующее.

Во-первых, в ст. 116 НК РФ ответственность  установлена только за нарушение  срока постановки на учет в налоговом  органе. Поэтому несоответствие формы  поданного налогоплательщиком в  налоговый орган заявления форме  заявления о постановке на учет, установленной нормативным актом  налогового органа, не является основанием для привлечения налогоплательщика  к ответственности по п. 1 ст. 116 НК РФ

Во-вторых, налогоплательщик подлежит ответственности за сам  факт непостановки на налоговый учет вне зависимости от того, повлекло ли данное обстоятельство какие-либо негативные последствия для бюджета. Налоговое правонарушение, указанное в ст. 116 НК РФ, имеет формальный состав и считается оконченным с момента истечения срока подачи заявления о постановке на налоговый учет.

В-третьих, постановка налогоплательщика  на учет по инициативе налогового органа не освобождает этого налогоплательщика  от ответственности за нарушение  срока постановки на учет на основании заявления налогоплательщика.

В-четвертых, постановка на учет в налоговом органе организаций  и индивидуальных предпринимателей осуществляется независимо от наличия  обстоятельств, с которыми НК РФ связывает  возникновение обязанности по уплате того или иного налога или сбора (п. 2 ст. 83 НК РФ).

Уклонение от постановки на учет в налоговом органе

Статья 117 НК РФ устанавливает  ответственность за уклонение от постановки на учет в налоговом органе. Под уклонением при этом понимается ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом  органе.

Объектом данного налогового правонарушения является законодательно установленный порядок постановки на налоговый учет организаций и  индивидуальных предпринимателей, а  также порядок ведения предпринимательской  деятельности.

Субъектами правонарушения признаются организации и индивидуальные предприниматели, в нарушение требований НК РФ осуществляющие предпринимательскую деятельность без постановки на налоговый учет.

Под ведением деятельности понимаются реальные факты финансово-хозяйственной  деятельности, результат которых  будет участвовать в формировании объекта налогообложения хотя бы одному налогу, независимо от того, должна ли будет организация уплатить такой  налог (например, при наличии льготы).

Объективная сторона налогового правонарушения, указанного в ст. 117 НК РФ, выражается в неподаче организацией или индивидуальным предпринимателем в установленный НК РФ срок заявления  о постановке на учет в налоговом  органе при одновременном ведении  предпринимательской деятельности. При этом необходимо учитывать, что повторное привлечение к ответственности по ст. 117 НК РФ после применения ст. 116 НК РФ недопустимо, поскольку нарушение срока постановки на налоговый учет, ответственность за которое предусмотрена ст. 116 НК РФ, предполагается составом ст. 117 НК РФ.

Субъективная сторона - умысел.

Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом  органе влечет взыскание штрафа в  размере 10% от доходов, полученных в  течение указанного времени в  результате такой деятельности, но не менее 20 тыс. руб. (п. 1 ст. 117 НК РФ).

Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом  органе более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в период деятельности без  постановки на учет более 90 календарных  дней, но не менее 40 тыс. руб. (п. 2 ст. 117 НК РФ).