Організація, планування та методика аудиту операцій з коштами

У всіх відомостях слід перевірити справжність (автентичність) підписів одержувачів грошей. Для цього підписи в одних відомостях зіставляють із підписами в інших, особливу увагу звертають на виправлення і підчищення. В окремих випадках слід опитати одержувачів грошей, що дає змогу виявити підроблені підписи, а деколи і підставних та вигаданих осіб.

Одночасно слід перевірити обґрунтованість виділення ПДВ у прибуткових і видаткових касових документах, відображення їх в обліку. Вивчається також дотримання ліміту розрахунків готівкою між юридичними особами. Всю готівку понад встановлені ліміти залишку готівки в касі підприємства зобов'язані здавати у порядку й у строки, встановлені установою банку для зарахування на їхні рахунки.

Установлюються факти оплати співробітникам здійснених господарських витрат без оформлення авансових звітів, повторної оплати за раніше оформленими документами, виплат «підставним особам», присвоєння грошових сум за підробленими документами та ін.

На завершення досліджується правильність вказаної в облікових регістрах за рахунком 30 «Каса» кореспонденції рахунків, підрахунку оборотів і залишків. Для цього звіряються дані касової книги, звіту касира й облікового регістра за відповідний місяць, період по датах. Виявлені розходження між показниками, що порівнюються, означають наявність помилок, які можуть бути як ненавмисними, викликаними неуважністю бухгалтера під час підрахунку, так і навмисними. Останні вимагають отримання письмових пояснень й оперативного інформування керівника підприємства. У будь-якому разі виявлені аудитором помилки і недостовірні дані обов’язково реєструються в його робочих документах.

Вивчаючи факти надходження грошей на поточні рахунки в банках, слід перевірити правильність і повноту гарантування їх за виписками банку, бухгалтерськими регістрами і звітами касира.

Під час перевірки правильності списання коштів з рахунка у банку особливу увагу доцільно звернути на своєчасність і повноту оприбуткування і цільового використання готівки, одержаної в банку.

У бухгалтерському обліку валюту обліковують на субрахунках рахунку 31 «Рахунки в банках». Зокрема, цей рахунок має таку структуру: 311 «Поточні рахунки в національній валюті»; 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»;  313 «Інші рахунки в банку в національній валюті»; 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті».

Джерелом перевірки, контролю валютних коштів в касі є касові документи — прибуткові та видаткові касові ордери, журнали їх реєстрації, касові книги.

Фактична наявність валюти в касі встановлюється за допомогою її повного перерахування за видами та перевірки на достовірність, на підставі яких складається акт інвентаризації наявності валютних коштів. За виявленими лишками або нестачами касир дає письмове пояснення. При цьому слід зазначити, що нестачі валютних коштів, цінностей відшкодовуються матеріально-відповідальною особою у трикратному розмірі згідно з Законом України «Про визначення розміру збитків, завданих підприємству, установі, організації розкраданням, знищенням (псуванням), недостачею або втратою дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей», № 218/95-ВР від 6.06.1995 р. зі змінами і доповненнями [9].

Наявність валютних коштів у касі перевіряють окремо від наявності грошових коштів у національній валюті. Це ж стосується і перевірки касових документів.

Оскільки валютні операції мають таку особливість, як поява курсових різниць під час їх здійснення, особливо ретельно слід перевіряти правильність перерахування їх за курсом НБУ, установленим на дату перерахунку чи на дату виконання операції.

Після інвентаризації валютних коштів у касі необхідно зробити формальну перевірку касової документації

Перевіряючи надходження грошей до каси з валютного рахунку, потрібно звірити записи в касовій книзі, спеціальних заявках, касових ордерах та виписках банку, а також перевірити повноту і своєчасність оприбуткування валюти з банку. При цьому доцільність проведених операцій перевіряється наявністю розпорядчих докумен­тів. Перевіркою видаткових касових документів установлюється пра­вильність списання і законність витрачання готівки в касі. Оскільки головним каналом руху готівкової іноземної валюти є видача коштів на закордонні відрядження, перевіряється наявність розпорядчих документів та правильність складання авансових звітів, відповідність сум, зазначених у них, даним виправдовувальних та розпорядчих документів, а також правильність арифметичних дій у них.

Правильність, повнота і своєчасність внесення готівки іноземної валюти в банк перевіряється через зіставлення записів у касовій книзі, видаткових касових документах, заявках на внесення готівки в банк та виписках банку. Особлива увага звертається на правильність арифметичних підрахунків у касових документах, виведення залишків на кінець дня в касовій книзі, правильність перенесення залишків з попереднього звіту в наступний як в іноземній валюті, так і в оцінці грошової одиниці України.

2.2. Аудит операцій на рахунках в банку

Аудитор повинен знати, що операції на рахунках у банку підлягають суцільній перевірці. Джерелами даних для аудиту операцій на рахунках у банках є виписки банку з особових рахунків і прикладені до них виправдувальні документи, а також записи в облікових регістрах за рахунком 31 "Рахунки в банках". Насамперед, треба звірити залишки коштів, відображених у виписках за відповідними рахунками, із залишками коштів, що значаться за обліковими даними. Однак рівність залишків не гарантує тотожності оборотів за виписками банку і за балансовим рахунком, оскільки при обробці виписок може бути допущено навмисне зменшення оборотів за дебетом і кредитом рахунка на однакову суму з метою приховати зловживання. Тому слід перевірити відповідність оборотів за дебетом і кредитом рахунка за виписками банку за кожний місяць даним оборотів за обліковими реєстрами. Важливо також перевірити повноту і достовірність банківських виписок і прикладених до них документів. Повноту банківських виписок встановлюють за їхньою нумерацією за сторінками і перенесенням залишку коштів на рахунку. Залишок коштів на кінець періоду в попередній виписці банку за рахунком має дорівнювати залишку коштів на початок періоду в наступній виписці. Правильність виписки визначають шляхом перевірки всіх її реквізитів.

Крім того, слід впевнитися, що всі здійснені через банк операції є реальними і підтверджені відповідними справжніми документами. Бувають випадки, коли їх підробляють або прикладають не повністю, що дає можливість, застосовуючи неправильну кореспонденцію рахунків, приховувати в обліку зловживання на значні суми. У разі виникнення сумнівів у справжності документів (відсутність банківського штампа, виправлення перерахованих сум, найменування одержувача грошей і дати здійснення операцій) слід провести зустрічну перевірку платіжних документів, які зберігаються у справах підприємства, із платіжними документами в банку або у контрагента з операції. Одночасно з'ясовують правильність кореспонденції рахунків і записів у облікових регістрах, бо деколи зловживання можуть бути приховані шляхом складання неправильних бухгалтерських записів (проводок), не підтверджених документами, а також сторнувальних записів без документальних підтверджень і без дійсної потреби або неправильним підрахунком чи перенесенням підсумків з одної сторінки регістру на іншу.

Необхідно детально перевірити, чи не відображались в обліку витрати як платежі за послуги (паливо, освітлення, транспортні витрати), а насправді гроші перераховувалися за матеріальні цінності, що не надходили і не оприбутковувалися. З цією метою проводять зустрічні перевірки в банках і відповідних організаціях.

Обов'язком аудитора є також перевірка правильності та обґрунтованості перерахування коштів за товарно-матеріальні цінності, для чого порівнюють суми, вказані в платіжних документах, із даними виписки банку і записами на рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" або на рахунку 37 "Розрахунки з різними дебіторами". Тут за прибутковими документами перевіряють повноту і правильність оприбуткування товарно-матеріальних цінностей. Якщо є сумніви в справжності документів чи достовірності операцій, слід провести зустрічну перевірку їх у постачальників продукції.

Перевіряючи видаткові банківські документи, необхідно групувати в окремій відомості всі оплачені штрафи, неустойки та інші платежі, пов'язані з порушенням договірних умов, що дасть змогу потім перевірити повноту відображення їх на відповідних рахунках, і вжиті підприємством заходи щодо відшкодування за рахунок винних осіб суми заподіяної шкоди.

Перевіркою сутності банківських документів встановлюють, чи не допускалося неправильне перерахування авансів і платежів за безтоварними рахунками або оплата рахунків інших організацій, які не мають відношення до підприємства, що перевіряється.

Під час перевірки операцій за акредитивами слід звірити залишки сум і обороти за виписками банку із записами в регістрах бухгалтерського обліку. Одноразово з'ясовують причини, які зумовили розрахунки за акредитивною формою, чи передбачена ця форма розрахунків договором або чи може вона застосовується як санкція з боку постачальників за несвоєчасні платежі. Потім перевіряють повноту і своєчасність використання і повернення невикористаних акредитивів, а також повноту оприбуткування матеріальних цінностей, які надійшли від постачальників.

Операції з лімітованими і не лімітованими чековими книжками аналізуються з погляду їх правильності, характеру і повноти оплати. З'ясовують, чи не проводилась оплата лімітованими чеками видатків, які не включаються в авансові звіти підзвітних осіб як здійснені готівкою.

Після встановлення подібних фактів слід визначити розмір завданого підприємству збитку і винних осіб. Слід також перевірити, чи збігається залишок за книжкою лімітованих чеків, відображений на корінці останнього використаного чека, із залишком на дату перевірки за рахунком 313 "Інші рахунки в банку в національній валюті", а також із залишком за випискою банку. Залишок грошей на кінець місяця за випискою банну деколи не збігається із залишком ліміту за лімітованою книжкою. Це пояснюється тим, що видані з лімітованих книжок чеки не були до кінця місяця пред'явлені одержувачами в банк до оплати.

Здійснюючи перевірку операцій на рахунку 312 "Поточні рахунки в іноземній валюті", слід встановити, чи відповідають залишки коштів, відображені у виписці банку, залишку коштів, який значиться за обліком; повноту і достовірність банківських виписок і прикладених до них документів; правильність операцій і справжність банківських виписок і первинних документів, правильність кореспонденції рахунків за операціями на поточних рахунках в іноземній валюті й записів у облікових регістрах. Особливу увагу звертають на повноту зарахування на транзитні валютні рахунки валютної виручки, що надійшла на адресу підприємства.

Аудитором перевіряється достовірність, законність, господар­ська доцільність та економічна ефективність операцій на рахунку в іноземній валюті, а також правильність перенесення даних з виписок банку до журналу № 1 та відомості до нього. Доцільно проводити взаємозвіряння даних журналу № 1 з даними інших регістрів аналітичного та синтетичного обліку та перевіряти правильність арифметичних дій у журналі № 1 та відомості, що додається до нього. Значну увагу аудитор повинен приділити правильності складання кореспонденції за операціями на рахунках в іноземній валюті [21].

Ретельно вивчають обґрунтованість списання грошей з рахунків підприємства в банках у дебет рахунків витрат, прибутків і збитків тощо.

Кожний випадок порушення кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку перевіряється за первинними документами для того, щоб з'ясувати, чи не призвело це до навмисного перекручення облікових і звітних даних.

Під час перевірки операцій за поточним рахунком в іноземній валюті слід врахувати, що суб'єкти господарювання можуть здійснювати скупку, обмін, продаж валюти за ліцензією Національного банку України в установленому законом порядку.

2.3. Аудит грошових документів та грошових коштів у дорозі

Грошовими документами, які знаходяться в касі, є поштові марки, марки державного мита, векселі, оплачені путівки в санаторії, будинки відпочинку тощо [4, 118]. Перевірка грошових документів починається з повної їх інвентаризації і складання відповідного акта. Насамперед, слід встановити відповідність залишків даних аналітичного і синтетичного обліку з рахунка 33 "Інші кошти". За даними аналітичного обліку необхідно встановити своєчасність і правильність оприбуткування грошових документів у кількісному і сумовому вираженні на рахунок 33 "Інші кошти".

Перевіркою операцій щодо придбання і видачі путівок у санаторії, будинки відпочинку тощо слід з'ясувати, за рахунок яких джерел вони були придбані, яку частину їхньої вартості не оплачують одержувачі, чи своєчасно й у повному обсязі надходять у касу гроші від одержувачів путівок, чи видають путівки працівникам за узгодженням з профспілковим комітетом, чи немає випадків видачі путівок особам, які не працюють на даному підприємстві. Крім того, слід встановити розмір недоплачених сум у касу підприємства, причини та осіб, винних у порушенні встановленого порядку видачі путівок та їх оплати.

Аудитом грошових коштів у дорозі слід встановити законність і обґрунтованість кожного запису за рахунком 33 "Інші кошти". Своєчасність і повноту зарахування грошових коштів у дорозі на відповідні рахунки в банках встановлюють звіркою записів за кредитом рахунка 33 "Інші кошти" (субрахунок 333 "Грошові кошти в дорозі в національній валюті") і дебетом рахунків, призначених для обліку грошових коштів. При цьому з'ясовують, чи немає серед сум у дорозі нестач готівки в касі або фактів привласнення цих сум окремими посадовими особами.

Встановлюють тривалість перебування окремих сум коштів у дорозі, оприбуткування їх на початку наступного місяця на рахунок у банку.

На рахунку 333 "Грошові кошти в дорозі в національній валюті" враховується грошовий виторг від реалізації товарів, переведений у банк через інкасаторів, пошту або Ощадбанк. Кошти, здані безпосередньо в банк, на вищезгаданому рахунку враховують тільки в тому випадку, коли вони здані у вечірню касу наприкінці останнього робочого дня, а зараховані на рахунок підприємства у перший день наступного місяця [11, 365].

Основою записів зазначених операцій у дебет рахунка 333 "Грошові кошти в дорозі в національній валюті" є квитанції установ банку, поштового відділення, копії супровідних відомостей про здавання виторгу інкасаторам банку, а у кредит – виписки банку.