Організація, планування та методика аудиту операцій з коштами

Завдання аудитора – перевірити повноту і своєчасність зарахування на рахунки в банках кожної суми виторгу.

Для встановлення можливих зловживань за кожною сумою на рахунку 333 "Грошові кошти в дорозі в національній валюті" (з минулим терміном перерахування) дебет рахунка зіставляють з документами, що підтверджують відправлення грошей, а кредит - із випискою банку або прибутковим касовим ордером. У разі несвоєчасності чи неповноти зарахування грошей на рахунок у банку негайно повідомляють начальнику контори зв'язку, адміністрації Ощадбанку і разом з ними встановлюють причини та винних осіб. Якщо у інкасаторських сумках виявляють нестачу чи надлишки грошей, перевіряють їх у звітах каси або роздрібних торговельних підприємств. Якщо виторг здавав касир, то проводять інвентаризацію каси, результати виводять з урахуванням виявлених у інкасаторській сумці розходжень сум виторгу; якщо виторг здано магазином, у якому немає касира, то виправлення вносять у товарно-грошові звіти.

Однак дебетові чи кредитові залишки на рахунку 333 "Грошові кошти в дорозі в національній валюті" щодо кожної суми, зданої через інкасаторів, свідчать про те, що виправлення не зроблені й аудитор повинен такий факт врахувати при виведенні результатів інвентаризації каси або товарів.

У висновку аудитори зазначають виправлені записи за відповідний період і встановлюють результат.

Особливу увагу слід звернути на перевірку сальдо рахунка 333 на перше число кожного місяця. Необхідно з'ясувати, чи немає фактів віднесення на цей рахунок виторгу, який належить до перших чисел наступного за звітним місяця з метою дописування товарообороту.

2.4. Аудит розрахунків із підзвітними особами

В умовах формування ринкової інфраструктури великого значення набуває аудит дотримання законодавчих норм щодо здійснення розрахункових операцій, зокрема розрахунків із підзвітними особами.

Аудит розрахунків із підзвітними особами здійснюють суцільним порядком. Під час перевірки розрахунків з підзвітними особами вивчається своєчасність і правильність звітності підзвітних осіб, порядок видачі авансів, законність і доцільність використання підзвітних сум.

Ревізор керується Постановою КМУ "Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон" від 23.04.99 № 663 в редакції від 23.09.2009 № 1015. Цією Постановою встановлено такі граничні норми добових витрат: «у разі коли до рахунків на оплату вартості проживання у готелях не включаються витрати на харчування, для відряджень у межах України – 30 гривень, для відряджень за кордон – у сумі в гривнях, еквівалентній 50 доларам США за офіційним курсом гривні до долара США, установленим Національним банком  на день видачі авансу [18].

Сальдо рахунка 372 "Розрахунки з підзвітними особами" може бути як дебетовим, так і кредитовим. Такі показники відображаються розгорнено: дебетове сальдо – у складі оборотних активів, кредитове сальдо - у складі зобов'язань балансу підприємства. Аудитор перевіряє, чи підзвітна особа протягом трьох днів після повернення з відрядження або після виконання доручення подала авансовий звіт про використання підзвітних сум; чи до авансового звіту додані: посвідчення на відрядження, оформлене в установленому порядку (з відмітками про вибуття і прибуття), залізничний та інші квитки, копії товарних чеків, приймальні акти або розписки осіб, що прийняли від підзвітної особи придбані цінності тощо.

Авансовий звіт бухгалтерія перевіряє як з погляду правильності його оформлення й арифметичних підрахунків, так і за суттю, тобто правильність і законність витрати кожної суми, зазначеної у звіті. Про перевірку робиться запис на бланку авансового звіту, після чого останній затверджує керівник підприємства. Залишок невикористаних сум підзвітна особа повертає до каси підприємства.

На дебеті рахунка 372 "Розрахунки з підзвітними особами" групують суми, що видаються у підзвіт, і відображають заборгованість осіб:

д-т 372 "Розрахунки з підзвітними особами"; к-т 30 "Каса".

На кредиті рахунка 372 обліковують суми виконаних витрат (на основі авансових звітів і прикладених до них виправдувальний документів). Наприклад, використані гроші на відрядження на семінар загальногосподарського характеру буде записано у:

д-т 92 "Адміністративні витрати"; к-т 372 "Розрахунки з підзвітними особами".

Якщо гроші видавались у підзвіт на придбання деяких господарських матеріалів, запасних частин, канцелярських матеріалів і є підтвердження цих витрат документами, то роблять такий запис:

д-т 201 "Сировина й матеріали"; д-т 207 "Запасні частини";

д-т 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети"; к-т 372 "Розрахунки з підзвітними особами".

Якщо працівник займався збутом продукції, будучи у відрядженні:

д-т 93 "Витрати на збут"; к-т 372 "Розрахунки з підзвітними особами".

На повернений залишок невикористаних сум підзвітною особою:

д-т 30 "Каса"; к-т 372 "Розрахунки з підзвітними особами".

Аудитору слід встановити, чи визначено коло осіб, що мають право одержувати підзвітні суми. Далі аудитор вимагає здавання у бухгалтерію авансових звітів. До осіб, які не звітували за одержані гроші у підзвіт, застосовують заходи щодо погашення заборгованості з нарахованої заробітної плати або через суд чи прокуратуру. Крім того, аудитор з'ясовує, чи не було випадків видачі авансів за наявності заборгованості за попередньо одержані суми або видачі грошей особам, які не числяться у штаті. Також слід перевірити, чи не видавався аванс у розмірі, що значно перевищує потребу.

З виторгу видавати аванс у підзвіт не дозволяється. Аудитор звіряє аналітичний і синтетичний облік з рахунка 372 "Розрахунки з підзвітними особами", потім розпочинає суцільну перевірку документів.

У податковому обліку сума перерахування добових включається до складу валових витрат.

Термін відрядження визначається керівником, але має становити не більше 30 календарних днів в Україні, 60 днів – закордон.

Крім того, за наявності підтверджувальних документів відшкодовуються витрати на проїзд туди і звідти (у тому числі багаж); на побутові послуги (прання, чистка, ремонт одягу, білизни, взуття), але не більше 10 % добових за всі дні проживання; на бронювання місць у готелях до 50 % вартості місця; на службові телефонні переговори – за узгодженням із керівником [18].

Витрати на проїзд у транспортних засобах підищеного комфорту відшкодовуються з дозволу керівника підприємства згідно з наданими проїзними документами. В інших випадках відшкодовуються витрати на проїзд транспортом загального користування (крім таксі).

Працівникам, що перебувають у відрядженні відшкодовуються також витрати на оплату ПДВ за придбані проїзні документи, користування у поїздах постільною білизною та найм житлового приміщення.

За період тимчасової непрацездатності особі, що була у відрядженні, виплачується допомога за лікарняними листками, дні яких не включаються до строку відрядження.

Керівникам підприємств надано право у випадках, коли розмір витрат на службові відрядження відомий заздалегідь, проводити оплату вказаних витрат за згодою осіб, що їдуть у відрядження, без подання виправдувальних документів. Розрахунок виданої суми, підписаний керівником підприємства, зберігається у бухгалтерії підприємства. Посвідчення на відрядження подається у бухгалтерію без звіту.

Деколи допускають складання безтоварних документів відносно заготівельних операцій і фальсифікованих документів, які оформляють оплату різних робіт позаштатним працівникам (роботи фактично не виконувалися або виконувалися у незначному обсязі). У даному випадку слід перевірити наявність акта приймання-здавання виконаних робіт і порівняти його дані з фактичним обсягом виконаних робіт у натурі.

На практиці трапляються порушення операцій, пов'язаних із закупівлями сільськогосподарських продуктів і сировини. Тому аудитору слід ретельно перевірити авансові звіти заготівельників і прикладені до них закупівельні квитанції, приймальні акти, відомості закупок тощо. Аудитори зіставляють копії квитанцій відносно номерів, дат, ціни і суми. Якщо є сумнівні документи, виїжджають на місце або надсилають письмовий запит.

Розділ 3. Узагальнення результатів аудиторської перевірки операцій з коштами

3.1. Аудиторський висновок і звіт

Підсумковим результатом роботи аудитора є аудиторський звіт. У ньому може бути будь-яка інформація, яка цікавить клієнта-замовника аудиту і форма подання якої регламентована в договорі на проведення аудиту. Крім того, аудиторські послуги у формі консультацій можуть надаватися усно або письмово з оформленням довідки та інших офіційних документів. Аудиторські послуги у формі експертиз оформляють експертним висновком або актом.

Якщо мета аудиту — висловити думку про достовірність інформації, наведеної в річній фінансовій звітності, то обов'язковою частиною звіту аудитора є аудиторський висновок, базові вимоги до якого наведено в Законі України "Про аудиторську діяльність", стаття 7.1.[8] Відповідно до Закону, аудитор має провести перевірку бухгалтерської річної звітності суб'єкта господарювання з метою надання висновку про достовірність і реальність наданої інформації та її підтвердження або не підтвердження.

Аудиторський висновок — це офіційний документ, засвідчений підписом і печаткою аудитора (аудиторської фірми). Він складається у встановленому порядку за наслідками проведення аудиту і містить висновок про достовірність звітності, повноту й відповідність чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності [20].

В аудиторському висновку має бути чітке уявлення аудитора про перевірену фінансову звітність. Аудиторський висновок складається з дотриманням відповідних норм та стандартів і має містити підтвердження або аргументовану відмову від підтвердження достовірності, повноти і відповідності законодавству бухгалтерської звітності замовника.

Принцип і порядок підготовки аудиторського висновку наводяться в Міжнародному стандарті № 700 "Аудиторський висновок про фінансову звітність". Норматив регулює основні принципи, за якими складається аудиторський висновок. У ньому говориться, що аудитор повинен проаналізувати й оцінити висновки, одержані на основі отриманих аудиторських доказів, для підготовки аудиторського висновку про перевірену фінансову звітність [1]. Відповідно до цього нормативу структура аудиторського висновку така (табл. 3.1).

Таблиця 3.1

Структура аудиторського висновку

У заголовку аудиторського висновку йдеться про те, що аудиторську перевірку проводив незалежний аудитор. Подається прізвище аудитора або назва аудиторської фірми. Також наводиться повна назва підприємства, яке перевіряли, та час перевірки.

У розділі "Вступ" в аудиторському висновку має бути інформація про склад фінансової звітності та дату підготовки звітності. У цьому розділі йдеться також про те, що відповідальність за правильність підготовки звітності покладається на керівництво підприємства, про відповідальність аудитора за аудиторський висновок, який обґрунтовується результатами проведеної перевірки.

У розділі "Масштаб перевірки" наводиться обсяг аудиту і подається зміст проведених робіт. Цей розділ аудиторського висновку дає впевненість його користувачам у тому, що аудиторську перевірку здійснено відповідно до вимог українського законодавства і норм, які регулюють аудиторську практику та ведення бухгалтерського обліку, або відповідно до вимог міжнародних стандартів і практики.

Під час аудиторської перевірки аудитор має дати оцінку помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства на предмет їх суттєвого впливу на фінансову звітність.

Оцінюючи суттєвість помилок, аудитор зобов'язаний керуватися положеннями Міжнародного стандарту аудиту № 320 "Суттєвість в аудиті".

Далі говориться про те, що аудитор використовував принцип вибіркової перевірки інформації і що під час перевірки він брав до уваги тільки суттєві помилки. Також подається інформація про принципи бухгалтерського обліку (національні стандарти України, міжнародні стандарти або інші), які використовували на підприємствах у період перевірки.

У розділі "Висновок аудитора про перевірену фінансову звітність" подається висновок аудитора про фінансову звітність, про її правильність в усіх суттєвих аспектах.

Висновок може бути позитивним, умовно-позитивним, негативним або робиться відмова від надання висновку про фінансову звітність підприємства. У третьому і четвертому випадках в аудиторському висновку може наводитися короткий перелік аргументів, які підштовхнули аудитора дати такий висновок.

Позитивний висновок надається клієнтові у тому разі, коли, на думку аудитора, виконано такі умови:

• аудитор отримав усю інформацію й пояснення, необхідні для завдань аудиту;

• наданої інформації достатньо для відображення реального стану справ на підприємстві;

• є адекватні й достовірні дані з усіх суттєвих питань;

• фінансову документацію підготовлено відповідно до прийнятої на підприємстві системи бухгалтерського обліку, котра відповідає вимогам українського законодавства;