Проблемы оптимизации и правильного определения затрат учитываемых при налогообложении прибыли на ООО «ДВ-Упак-Сервис»

В то же время анализ объектов налогообложения дает основания и для другой важной классификации налогов, основанной на типе показателей, описывающих объекты. Налог, исчисляемый на основании оценки объекта в натуральных единицах, называется специфическим. Довольно типичным примером подобного налога является налог на автомобили, ориентированный на мощность двигателя, измеряемую в лошадиных силах. Еще один довольно типичный пример – акциз на спиртные напитки, исчисляемый исходя из содержания в них чистого алкоголя. При определении подобных налоговых обязательств некоторая ставка (в национальной денежной единице или на базе одной из мировых валют) умножается на оценку объекта налогообложения в натуральных единицах.

Вместе с тем большинство налогов ориентированы на оценку объекта налогообложения в стоимостной форме. Соответственно, объем налоговых обязательств в этом случае определяется умножением величины налоговой ставки, описываемой безразмерным долевым показателем (в процентах) на полученную стоимостную оценку объекта налогообложения (имущества, товаров и т.п.). Такой налог называется стоимостным.

Объекты налогообложения можно также разбить на две большие группы с учетом категории времени. 1) Налоги на богатство (фонды), накопленные физическим или юридическим лицом, объем которого оценивается на некоторый конкретный момент времени (как правило, на начало финансового года). Фондовый характер данного типа объектов предполагает оценку объекта как суммарного итога деятельности за все предшествующие периоды. 2) Налоги на трансакции или потоки, порожденные текущим производством, которые в качестве объекта налогообложения рассматривают результат, относимый к некоторому фиксированному периоду времени (как правило, к финансовому году). К первому типу относится группа налогов на собственность, в частности, широко распространенные налоги на землю или в целом на недвижимость. Также к этому типу принадлежат такие распространенные налоги, как налог на наследство и налог на дарение.

Второе основание для классификации: «налоги на источники» и «налоги на виды использования». Каждая конкретная семья или фирма платит налоги либо со стороны источников дохода, либо со стороны его использования. Поскольку счет доходов и расходов сбалансирован – сумма по видам использования равна сумме по источникам, то общий налог со стороны использования эквивалентен общему налогу по источникам. Так, налог на весь доход семьи эквивалентен налогу на сумму ее потребления и сбережений

При анализе налоговых систем возникают вопросы их оценки с позиций различных слоев населения, при этом важнейшей характеристикой, выделяющей те или иные слои, являются доходы физических лиц (или семей). Здесь мы лишь остановимся на классификации налогов, связанной с характером изменения доли налогового платежа в доходе. Если данный показатель, называемый средней нормой налогообложения, (рассчитываемый для исследуемого конкретного налога или некоторой группы налогов), растет быстрее, чем доход, то налог называется прогрессивным. Если средняя норма налогообложения для данного налога растет медленнее дохода, то налог называется регрессивным. Особый пограничный случай налога, для которого средняя норма неизменна, называется пропорциональным налогом. Подобное деление по трем основным типам может быть применено и ко всей совокупности налоговых платежей индивида или семьи, выявляя общий характер налоговой системы. Итоговая характеристика налоговой системы должна строиться на основе анализа реального налогового бремени, которое несут индивиды.

Для анализа экономических решений, принимаемых в секторе домашних хозяйств, и типов воздействия на них со стороны налоговой системы предлагается в качестве инструмента некоторая модель поведения потребителя в течение всей его жизни.

Рассматривается два варианта налогообложения:

1) пропорциональный подоходный налог со ставкой t (на заработную плату индивида и полученное им наследство), который освобождает от налогов процентный доход;

2) пропорциональный налог на расходы индивида по ставке t* (на его потребление и передаваемое им наследство). В первом случае уравнение бюджетного ограничения принимает вид:

[i=1T w1 /(1+r)i-1 + I](1 - t) = i=1T Ci /(1+r)i-1 + B /(1+r)T (1-5)

В данном случае термин подоходный налог рассматривается в достаточно широком смысле, включая в себя и налог на наследство.

Во втором случае мы получаем следующий вариант бюджетного ограничения:

i=1T w1 /(1+r)i-1 + I = [i=1T Ci /(1+r)i-1 + B /(1+r)T] (1+t’)               (1-6)

Если подобрать значение t* таким образом, что выполняется соотношение

(1-t) = 1/(1+t*)                                          (1-7)

тогда воздействие на бюджетное ограничение в случае налога на расходы будет совершенно идентично такому воздействию в первом случае (налог на доходы). Для справедливости данного результата существенна гипотеза о пропорциональности этих двух налогов.

При рассмотрении данного примера важно иметь в виду, что эта концепция эквивалентности концентрирует внимание на двух возможных ситуациях, возникающих для налогоплательщика. Модель позволяет выявить идентичность этих ситуаций при соответствующем соотношении налоговых ставок. Однако если рассмотреть эти два налога в более широком контексте общенациональной экономики, то мы можем зафиксировать различие в динамике поступления налоговых доходов. В частности, переход от налога на доходы к потребительскому налогу (с соответствующей «эквивалентной» ставкой t*) увеличивает частные сбережения и уменьшает сбережения государства. Если в отличие от заработной платы пенсия не облагается подоходным налогом, то после выхода на пенсию индивид не получает заработной платы и не платит, тем самым, налог на доход. Таким образом, вся сумма подоходного налога будет получена государством еще до момента его выхода на пенсию. В то время как получение потребительского налога распределено по всему жизненному циклу индивида, в соответствии с распределением потребления.

Можно отметить также в рамках данной модели «горизонтальное равенство» индивидов с одинаковой дисконтированной стоимостью поступающих доходов (за весь жизненный цикл), как при подоходном, так и при потребительском налогах. Оба они оказывают на таких потребителей одинаковое воздействие независимо от различий в динамике получения заработной платы (и получаемого наследства).

Для дальнейшего анализа в модель могут быть внесены некоторые усложнения. Можно учесть возможность изменения ставки процента во времени, задавая ее не константой, а в виде экзогенной переменной. Можно рассмотреть особый случай, когда вводится налог на процентные доходы.

1.2 Причины снижения налоговых обязательств

В зависимости от периода времени, в котором осуществляется легальное уменьшение налогов, можно классифицировать налоговую оптимизацию как перспективную и текущую.(рисунок 1)

Рисунок 1.1 – Классификация налоговой оптимизации

Перспективная (долгосрочная) налоговая оптимизация предполагает применение таких приемов и способов, которые уменьшают налоговое бремя налогоплательщика в процессе всей его деятельности. Перспективная налоговая оптимизация осуществляется в течение нескольких налоговых периодов и достигается, как правило, посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и освобождений и др.

В то же время, текущая налоговая оптимизация предполагает применение некоторой совокупности методов, позволяющих снижать налоговое бремя для налогоплательщика в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде, например, при осуществлении той или иной операции путем выбора оптимальной формы сделки.

Комплексное и целенаправленное принятие налогоплательщиком мер, направленных на полное использование совокупности всех методов налоговой оптимизации (перспективная и текущая), составляет так называемое налоговое планирование.

При реализации конкретного способа минимизации налогового бремени необходимо придерживаться нескольких принципов:

- принцип разумности - разумность в налоговой оптимизации означает, что «все хорошо, что в меру». Применение грубых и необдуманных приемов будет иметь только одно последствие – применение штрафных санкций со стороны государства.

Схема налоговой оптимизации должна быть продумана до мелочей:

- нельзя упускать из виду ни одной малейшей детали;

- нельзя строить метод налоговой оптимизации на использовании зарубежного опыта налогового планирования и исключительно на пробелах в законодательстве;

- нельзя строить способ оптимизации налогообложения только на смежных с налоговым отраслях права (гражданском, банковском, бухгалтерском и т.д.);

- при формировании системы налогового законодательства РФ не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права.[1]

Налоговое законодательство реализуется практически в собственной правовой плоскости. Наиболее существенный отрыв произошел от сферы гражданского законодательства.

Так, согласно п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса РФ [2] «к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством». Иными словами, по общему правилу нормы гражданского права к налоговым правоотношениям не применяются. И это несмотря на то, что гражданское законодательство выступает основанием для большинства операций, порождающих обязанность по уплате налогов. Следовательно, порядок регулирования отношений с точки зрения гражданского законодательства и порядок регулирования тех же отношений установленный налоговым законодательством в целях налогообложения существенно различаются. Однако, согласно п.1 ст.11 Налогового кодекса РФ: «Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». Иными словами, в ряде случаев фискальное содержание тех или иных терминов в российском законодательстве сохраняется;

- принцип комплексного расчета экономии и потерь - при формировании того или иного способа налоговой оптимизации должны быть проанализированы все существенные аспекты операции, а также деятельности предприятия в целом. Всестороннему анализу должны быть подвергнуты возможные последствия внедрения конкретного метода налогового планирования с точки зрения всей совокупности налогов. И при выборе метода налогового планирования необходимо учитывать требования иных отраслей законодательства (антимонопольного, таможенного, валютного и т.д.).

Например, при выборе места регистрации оффшорного предприятия необходимо учитывать существенные ограничения на вывоз капитала, перемещение товаров и денежных средств, введенные валютным и таможенным законодательством;

- при выборе способа налоговой оптимизации с высокой степенью риска необходимо учитывать ряд «политических» аспектов: состояние бюджета территории; роль, которую играет предприятие в его пополнении и т.д. Так, грамотное налоговое планирование операций между филиалами одного юридического лица может позволить существенно снизить налоговые платежи филиалов в местные бюджеты.

Однако необходимо быть готовым к тому, что резкое сокращение налоговых поступлений одного из наиболее крупных налогоплательщиков привлечет активное внимание местных контролирующих органов, на которых располагаются филиалы;

- при выборе способа налоговой оптимизации, связанном с привлечением широкого круга лиц необходимо руководствоваться правилом «золотой середины» - с одной стороны сотрудники должны четко представлять себе свою роль в операции, с другой, они не должны осознавать ее цель и мотивы. Соблюдение данного правила остро необходимо, например, в случаях применения метода налоговой оптимизации путем получения налоговых льгот, связанных с привлечением труда инвалидов. Так, практически фиктивно привлекаемые сотрудники-инвалиды должны в случае проведения налоговыми органами опроса подтвердить реальность своих трудовых отношений с предприятием. С другой стороны, излишняя осведомленность сотрудника может привести к утечке информации;

- при осуществлении налоговой оптимизации уделять пристальное внимание документальному оформлению операций - небрежность в оформлении или отсутствие необходимых документов может послужить формальным основанием для переквалификации налоговыми органами всей операции и, как следствие, привести к применению более обременительного для предприятия порядка налогообложения;

- при планировании метода налоговой оптимизации, ключевым моментом которого является несистематический характер деятельности, следует подчеркивать разовый характер операций - так, необходимо учитывать, что существенно повышает риск усиленного налогового контроля многочисленное проведение однотипных операций, результатом которого выступает налоговая экономия;