Налоговое планирование в системе финансового менеджмента

9. Отчетно-аналитическая  деятельность налогового менеджмента.  Любая компания должна располагать  информацией за несколько лет  о том, какие приемы и способы  налоговой оптимизации дали положительные  результаты, по каким причинам  они не достигнуты, какие факторы  повлияли на конечный финансовый  результат и т. п. Тем самым  создается основа для факторного  анализа деятельности компании, успешной разработке бизнес-плана  и налогового бюджета.

§3. Этапы налогового планирования

Процесс налогового планирования состоит из нескольких взаимосвязанных между собой  этапов, которые не следует рассматривать  как четкую и однозначную последовательность действий, обязательно гарантирующих  снижение налоговых обязательств. Это  связано с тем, что в налоговом  планировании сочетаются элементы и  науки, и искусства финансового  аналитика. До регистрации и начала функционирования организации необходим  ответ на общие вопросы стратегического  характера.

Первый этап -- появление идеи об организации  бизнеса, формулирование цели и задач, а также решение вопроса о  возможном использовании налоговых  льгот, предоставляемых законодателем.

Второй этап -- выбор наиболее выгодного с  налоговой точки зрения места  расположения производств и конторских помещений предприятия, а также  его филиалов, дочерних компаний и  руководящих органов.

Третий этап -- выбор организационно-правовой формы  юридического лица и определение  ее соотношения с возникающим  при этом налоговым режимом.

Следующие этапы  относятся к текущему налоговому планированию, которое должно органически  входить во всю систему управления хозяйствующего субъекта.

Четвертый этап предусматривает формирование так  называемого налогового поля предприятия  с целью анализа налоговых  льгот. На основе проведенного анализа  формируется план их использования  по выбранным налогам.

Пятый этап - разработка (с учетом уже сформированного  налогового поля) системы договорных отношений предприятия. Для этого  с учетом налоговых последствий  осуществляется планирование возможных  форм сделок: аренда, подряд, купля-продажа, возмездное оказание услуг и т. п. В итоге образуется договорное поле хозяйствующего субъекта.

Шестой этап начинается с составления журнала  типовых хозяйственных операций, который служит основой ведения  финансового и налогового учета. Затем выполняется анализ различных  налоговых ситуаций, сопоставление  полученных финансовых показателей  с возможными потерями, обусловленными штрафными и иными санкциями.

Седьмой этап непосредственно  связан с организацией надежного  учета и контроля за правильностью  исчисления и уплаты налогов. Основным способом уменьшения риска ошибок может  быть использование технологии внутреннего  контроля налоговых расчетов.

§4. Пределы налогового планирования

В ряде стран  сложились специальные методы для  предотвращения уклонения от уплаты налогов, позволяющие также ограничить сферу применения налогового планирования. В США, Великобритании, странах ЕС существует весьма жесткое «антитрансфертное», «антиоффшорнюе» и «антидемпинговое»  законодательство. Поэтому поиск  возможностей для сокращения налоговых  потерь осуществляется лишь в рамках действующей системы ограничений.

К пределам налогового планирования принято относить следующие:

Законодательные ограничения -- это обязанность экономического субъекта зарегистрироваться в налоговом  органе, предоставлять документы, необходимые  для исчисления и уплаты налога, и др. К ним также можно отнести  установленные меры ответственности  за нарушения налогового законодательства.

Меры административного  воздействия выражаются в том, что  налоговые органы вправе требовать  своевременной и правильной уплаты налогов, предоставления необходимых  документов и объяснений, обследовать  помещения. Они могут проводить  проверки и принимать решения  о применении соответствующих санкций, в частности приостанавливать операции по счетам плательщика, обращать взыскание  по недоимке на имущество налогоплательщика.

Специальные судебные доктрины применяются судами для  признания сделок не соответствующими требованиям законодательства по мотивам  их заключения с целью уклонения  от уплаты или незаконного обхода налогов. К ним относятся доктрина «существо над формой» и доктрина «деловая цель».

Можно выделить другие способы, при помощи которых  государственные органы ограничивают сферу применения налогового планирования. В частности, это заполнение пробелов в налоговом законодательстве, презумпция облагаемости, право на обжалование  сделок налоговыми и иными органами.

Основное же ограничение налогового планирования заключается в том, что налогоплательщик имеет право лишь на законные методы уменьшения налоговых обязательств. В противном случае вместо налоговой  экономии возможны огромные финансовые потери, банкротство и лишение  свободы. С другой стороны, в случае слишком жесткого государственного воздействия на налогоплательщиков следует вспомнить высказывание Джеймса Ньюмена: «От налогов  за границу убегает никак не меньше людей, чем от диктаторов».

Глава 2. Налоговое планирование на предприятии

§1. Теоретические основы налогового планирования в организации

Налоговое планирование представляет собой неотъемлемую составную  часть управленческой деятельности. Налоговые платежи для любого физического и юридического лица -- одна из самых больших статей расходов, поэтому налоговое планирование так же способствует повышению рентабельности бизнеса, как сокращение издержек производства, транспортировки, хранения, сбыта. Поэтому  его можно отнести к планированию расходов. Для предприятия эти  расходы близки к накладным, т.е. расходам, увеличивающим издержки производителя  и снижающим уровень чистого  дохода. Уменьшение налоговых выплат, таким образом, для предприятия  равноценно снижению издержек или увеличению доходности.

Налоговое планирование подразделяется на планирование в рамках одного предприятия (корпоративное  налоговое планирование) и на налоговое  планирование в рамках системы (группы) предприятий.

К основным видам  деятельности по налоговому планированию относятся:

сбор и систематизация информации по проблемам налогообложения (мониторинг налогового законодательства);

текущее налоговое  планирование и текущий контроль за выполнением налоговых обязательств;

экспертиза экономических  проектов, планов и управленческих решений с точки зрения налогового законодательства;

* разработка  и осуществление мероприятий  по оптимизации налоговых обязательств  в соответствии с изменениями  национального законодательства  или норм международного налогового  права.

В качестве основных инструментов налогового планирования можно выделить следующие:

1. Налоговые  льготы, предусмотренные налоговым  законодательством (например, льготы  по налогу на имущество организаций,  работниками которых являются  инвалиды, если их численность  составляет более 50%).

2. Оптимальная  с позиций налоговых последствий  форма договорных отношений (например, реализация продукции самостоятельно  или через комиссионера; производство  готовой продукции из собственного  сырья или из давальческого  сырья).

3. Цены сделок (например, увеличение покупных или  снижение продажных цен по  сделкам с контрагентами).

4. Отдельные  элементы налогообложения (например, дифференциация налоговых ставок  по прибыли (доходу) у индивидуальных  предпринимателей и у юридических  лиц).

5. Специальные  налоговые режимы, предусмотренные  ст.18 Налогового кодекса Российской  Федерации (НК РФ), и особые  системы налогообложения (например, упрощенная система налогообложения  субъектов малого предпринимательства,  система налогообложения в свободных  экономических зонах, единый налог  на вмененный доход).

6. Льготы, предусмотренные  соглашениями об избежании двойного  налогообложения и иными международными  договорами и соглашениями (например, взаимодействие в своей коммерческой  деятельности фирм, зарегистрированных  в иностранных государствах и  имеющих режим льготного налогообложения).

7. Элементы бухгалтерского  учета в целях налогообложения,  учетная политика в целях налогообложения  (например, метод определения выручки  от реализации "по оплате" или  "по отгрузке", оценка материально-производственных  запасов и расчет их фактической  себестоимости при списании в  производство, порядок переоценки  основных средств, наличие или  отсутствие резервов предстоящих  расходов и платежей).

Эффективная система  налогового планирования для предприятия  не может ограничиваться только кругом налоговых обязательств этого конкретного  предприятия. Любой экономический  агент в современных условиях представляет собой отдельное звено  в длинной цепи экономических  отношений. У каждого предприятия  всегда есть как продавцы, поставщики, подрядчики, так и покупатели, заказчики, клиенты. Учет налоговых обязательств и проблем контрагентов является обязательным условием выработки конкурентоспособных  предложений. Налоговое планирование любого лица должно осуществляться с  учетом предоставления максимально  благоприятных условий для деловых  партнеров.

Для проработки отдельных вопросов последующего и  текущего финансового контроля за налоговыми обязательствами, планирования и налоговой  экспертизы новых коммерческих и  инвестиционных проектов могут привлекаться внешние специалисты. Такая практика получила широкое распространение  во всех странах с развитой рыночной экономикой. Эти услуги предоставляют  частные налоговые эксперты, налоговые  адвокаты, специализированные налоговые  и юридические фирмы, отделы по налоговому планированию и налоговому консультированию аудиторских фирм, ассоциации и объединения  налогоплательщиков, налоговых консультантов, аудиторов.

К наиболее эффективным  формам организации деятельности в  сфере налогового планирования относится  создание собственных высококвалифицированных  и хорошо оснащенных специализированных налоговых подразделений. Такими подразделениями  располагают все ведущие промышленные, торговые, банковские, страховые, инвестиционные предприятия в развитых странах.

Как правило, собственное  подразделение по налоговому планированию создают средние и даже небольшие  предприятия, деятельность которых  осуществляется в международном  масштабе. Специализированные налоговые  отделы предприятий могут состоять из нескольких специалистов или насчитывать  десятки, и даже сотни человек. Количество специалистов часто определяется не столько объемами проводимых операций, сколько сложностью, спецификой и охватом различных сфер экономической деятельности.

Создание собственных  налоговых подразделений обычно не исключает привлечение независимых  специалистов и обращение в консультационные, юридические и аудиторские фирмы. Наоборот, чем выше уровень понимания  норм налогового законодательства и  налоговой проработки новых проектов, тем больше возникает вопросов и  возрастает необходимость привлечения  высококлассных специалистов в отдельных  узких областях.

Для успешного  налогового планирования важнейшее  значение имеет стабильность налогового законодательства. В России не только налоги меняются в течение года, иногда совершенно неожиданно как для  налогоплательщиков, так и для  самих налоговых органов, но и  нередко принимаются поправки к  налоговым законам, имеющим обратную силу. Очевидно, в этих условиях строить  какие-либо "долгоиграющие" схемы  довольно рискованно. Однако в качестве элементов налогового планирования можно использовать многие приемы и  модели, позволяющие правильно строить  взаимоотношения с налоговым  ведомством, а для предприятий, уже  выведших на внешние рынки и имеющих  интересы в зарубежных странах, могут  разрабатываться уже нормальные программы международного налогового планирования.

Налоговое планирование в своих активных формах предполагает "подстраивание" налогоплательщика  под избранные им благоприятные  налоговые режимы и требует, таким  образом, во многих случаях изменить форму или даже содержание его  деятельности. Такие изменения должны в первую очередь касаться тех  признаков, на которые ориентируется  налоговое законодательство при  определении налоговых обязательств граждан и предприятий.