Методы учета затрат на производство

2.2.4.ФСА

В рыночных условиях хозяйствования повышение  качества и роста конкурентоспособности выпускаемой продукции при одновременном снижении затрат на ее изготовление  является  одной  из актуальных  задач  экономического развития. В решении этой задачи важная роль отводится   функционально-стоимостному  анализу   (ФСА),

позволяющему  охватить все факторы движения продукции с момента ее зарождения до момента потребления и утилизации.

Функционально-стоимостной  анализ — это метод системного исследования функций объекта (изделия, процесса, структуры), направленный на минимизацию затрат в сферах проектирования, производства и эксплуатации объекта при сохранении (повышении) его качества и полезности.

ФСА относится  к перспективным методам экономического анализа. В нем успешно используются передовые приемы и элементы инженерно-логического и экономического анализа. Отличительной особенностью этого метода является его высокая эффективность. Как показывает практика, при правильном применении ФСА снижение издержек производства обеспечивается в среднем на 20—25%.

Метод ФСА  был разработан в США в 1947 году в компании "Дженерал электрик" группой инженеров во главе с Л. Маисом и в настоящее время применяется во многих промышленно развитых странах.

В зарубежной практике ФСА используется под названием "анализ стоимости" и "инженерно-стоимостной анализ". Первый термин применяется, когда речь идет об анализе существующих изделий, второй — при проектировании новых. Однако целевая ориентация обоих видов анализа одинакова: и тот и другой предназначены для обеспечения эквивалентных характеристик изделий при меньших затратах. Все чаще для обозначения этого метода в зарубежной литературе применяется термин "руководство ценностью", или "управление ценностью".

В нашей  стране также накоплен огромный опыт использования метода ФСА. Имеются теоретические разработки и методические материалы по его применению в машиностроении, электронной, электротехнической, угольной промышленности и других отраслях народного хозяйства. Значительный вклад в теоретическое обоснование и практическое применение метода ФСА у нас в стране внесли отечественные ученые-экономисты: М. Г. Карпунин, Б. И. Майданчик, Н. К. Моисеева, А. Д. Шеремет и др.

В период своего зарождения метод ФСА рассматривался только как инструмент поиска излишних затрат в существующих изделиях. Но по мере освоения и распространения его стали применять и как средство предупреждения возникновения неэффективных решений уже на стадии проектирования и производства изделий, в сфере организации и управления различными работами.

ФСА имеет  принципиальное отличие от обычных  способов снижения производственных и эксплуатационных затрат, так как предусматривает функциональный подход. Сущность такого подхода —• рассмотрение объекта не в его конкретной форме, а как совокупность функций, которые он должен выполнять. Каждая из них анализируется с позиции возможных принципов и способов исполнения с помощью совокупности специальных приемов. Оценка вариантов построения объекта производится по критерию, учитывающему степень выполнения и значимость функций, а также размер затрат, связанных с их реализацией на всех этапах жизненного цикла.

Функциональный  подход заставляет изучать не только конкретные потребности заказчиков, но и глубже анализировать количественную и качественную стороны этих потребностей,  перестраивать под них производство.

Функция в широком понимании — это  деятельность, обязанность, работа, назначение, роль. В ФСА под функцией понимают внешнее проявление свойств какого-либо объекта в данной системе отношений.

Функции, выполненные объектом, могут быть подразделены на основные, вспомогательные и ненужные.  Основные функции определяют назначение изделия. Вспомогательными являются функции, способствующие выполнению основных функций или дополняющие их. Ненужные функции не содействуют выполнению основного назначения конструкции, а напротив, ухудшают технические параметры или экономические показатели объекта.

Цель  ФСА состоит в развитии полезных функций объекта при оптимальном  соотношении между их значимостью для потребителя и затратами на их осуществление.

ФСА необходимо проводить в несколько этапов. На первом, подготовительном, этапе  необходимо уточнить объект анализа — носитель затрат. Это особенно важно при ограниченности ресурсов производителя. Например, выбор и разработка или усовершенствование продукции, выпускаемой в массовом порядке, может принести предприятию значительно больше выгод, чем выпуск более дорогого изделия, производимого мелкосерийно. Данный этап завершается, если найден вариант с низкой по сравнению с другими себестоимостью и высоким качеством.

На втором, информационном, этапе необходимо собрать  данные об исследуемом объекте (назначение, технико-экономические характеристики) и составляющих его компонентах, деталях (функции, материалы, себестоимость). Они поступают несколькими потоками по принципу открытой информационной сети из конструкторских, экономических подразделений предприятия и от потребителей к руководителям соответствующих служб. Оценки и пожелания потребителей должны аккумулироваться в маркетинговом отделе. В процессе работы исходные данные должны обрабатываться, преобразуясь в соответствующие показатели качества и затрат, проходя все заинтересованные подразделения, и поступать к руководителю   проекта.

На третьем, аналитическом, этапе необходимо подробно изучить функции изделия (их состав, степень полезности), его стоимость и возможности уменьшения путем отсечения второстепенных и бесполезных функций. Это могут быть не только технические, но и эстетические и другие функции изделия или его деталей, узлов. Для этого целесообразно использовать принцип Эйзенхауэра —- принцип ABC, в соответствии с которым функции подразделяются на: главные, основные и полезные (А); второстепенные, вспомогательные и полезные (В); второстепенные, вспомогательные и бесполезные (С). При этом можно использовать табличную форму распределения функций, на основе которой отсекаются второстепенные и бесполезные функции и затраты

В итоговые графы заносятся данные о количестве второстепенных, вспомогательных, бесполезных функций по составляющим компонентам (деталям), что позволяет сделать предварительный вывод об их необходимости.

На четвертом, исследовательском, этане оцениваются  предлагаемые варианты  разработанного изделия.

На пятом, рекомендательном, этапе отбираются наиболее приемлемые для данного производства варианты разработки и усовершенствования изделия. Для этой цели нами рекомендуется  построить следующую таблицу (табл. 2.6).

С учетом значимости функций изделия, его  составляющих компонентов, и уровня затрат посредством ценообразования, основанного на знании спроса на продукцию, определяется уровень ее рентабельности. Все это служит цели принятия решения о выборе к производству конкретного изделия или направлений и масштаба его усовершенствования. Как видно из данных, приведенных в табл. 2.6, предпочтение при выборе вариантов производства необходимо отдать изделиям   А, В, С и D. В них показатели зна чимости функций и рентабельности выпуска в наибольшей степени отвечают предъявляемым требованиям.

Итогом  проведения ФСА, как важного инструмента  управления качеством продукции, должно быть снижение затрат на единицу полезного  эффекта, которое достигается: сокращением затрат при одновременном повышении потребительских свойств изделий; повышением качества продукции при сохранении уровня затрат; уменьшением затрат при сохранении уровня качества; сокращением затрат при обоснованном снижении технических параметров до их функционально  необходимого  уровня.

2.2.5. SCA

Выживание и эффективная деятельность предприятия  в условиях рыночной экономики во многом определяются

степенью  развития управленческого учета. И  если финансовый учет нацелен на соответствие отчетности предприятия внешним по отношению к компании требованиям и его формы регламентированы государством, то ведение управ-ленческого учета направлено на совершенствование управления бизнесом и методов его реализации — предмет выбора  топ-менеджеров  компании.

Наиболее  простым подходом к анализу деятельности предприятия является финансово-производственный расчет себестоимости. Согласно этой схеме  па дебете? счета '"Производство" учитываются все произцодетиемные затраты, которые списываются с кредита ресурсных счетов: "Материалы", "Зарплата" и др. По мере готовности продукция списывается с кредита счета "Производство" и дебет счета "Готовая продукция" по себестоимости. Результат выявляется на счете "Продажи", в кредит которого относится стоимость проданной продукции, а в дебет — ее себестоимость в корреспонденции со счетом "Готовая продукция". Полученная разница списывается на счет "Прибыли и убытки". Для определения полного финансового результата на этом счете учитываются и управленческие расходы (косвенные затраты).

Однако  опыт показывает, что данная модель не удовлетворяет потребностям современного руководителя в аналитической информации. Для обеспечения эффективного управления предприятием необходим интегрированный метод анализа и оптимизации затрат по всем статьям его деятельности. Такой метод управленческого учета получил в экономической литературе название Cost Management (CM), при котором акцент был перенесен с подсчета затрат на планирование и использование систем их учета. Изменение взглядов на учет в управлении был вполне естественной реакцией на глобальные изменения экономической системы, такие, как бурное развитие информационных технологий, изменение характера производства, транснациональная конкуренция.

В 90-е  годы XX века на основе общей теории СМ был разработан новый метод управленческого учета — Strategic Cost Analysis (SCA — стратегический анализ затрат).

Стратегический  анализ затрат — важнейшая часть  СМ, базирующегося на термине value chain (цепь образования потребительной стоимости), который стал центральным объектом  стратегического кос т-менедж мента.

Согласно  методу SCA деятельность фирмы трактуется как цепь образования потребительной стоимости (последовательность операций по созданию стоимости изделия). Каждое звено цепи рассматривается как с позиции ее необходимости в производственном процессе, так и с позиции потребляемых ею ресурсов. Затем определяется cost driver (кост-драйвер) — управляющий фактор, т.е. параметр, который характеризует стоимость выполнения конкретной операции. Путем контроля кост-драйверов и перестройки цепи образования стоимости предполагается достичь устойчивого преимущества над конкурентами.

Такое внимание специалистов в области SCA к работе предприятия в условиях острой конкуренции объясняет тот факт, что управленческий учет в рамках этой теории фактически подчинен целям маркетинга. Если при традиционном ценообразовании за основу берется себестоимость продукции и она воспринимается как данность, то практика целевой себестоимости исходит из маркетинговых оценок емкости рынка и конкурентоспособной цены. Исходя из объема производства и розничной цены определяется целевая себестоимость. Задача стратегического анализа затрат — конструирование такой цепи образования стоимости, чтобы реальная себестоимость не превышала целевую.

стратегия ценового лидерства предполагает поддержание того же качества продукции (услуг), что и у конкурентов, но при более низких затратах и, следовательно, ценах. Ценовое лидерство достигается за счет экономии на объемах производства, тщательного контроля

затрат,  минимизации  затрат на  этапах  НМОКР,  обслуживания, продаж и  рекламы.

Помимо  ценового лидерства SCA предусматривает такой фактор, как "уникальность", т.е. продукты "brand-name",   дизайн,   сервис.

Возможность следовать той или иной стратегии  зависит от того, как фирма управляет своей цепочкой образования стоимости (ЦОС) по сравнению с конкурентами. Таким образом, анализ ЦОС необходим для определения того ее сегмента, где могут быть снижены затраты либо повышена потребительная стоимость. Для достижения этой цели следует рассматривать ЦОС в масштабе не только одной фирмы, но м отрасли, т.е. необходимо учитывать процесс образования стоимости от добычи ресурсов до оказания сервисных услуг по ремонту готовой продукции. Такой масштаб позволит определить тот участок отраслевой ЦОС, где фирма потенциально может реализовать одну из своих стратегий и синхронизировать выбор своей стратегии с отраслевым окружением.

Именно  рассмотрение отраслевой ЦОС отличает методологию стратегического анализа затрат (или стратегического управления затратами) от анализа в рамках традиционного управленческого учета, областью которого являлась лишь технология добавления  стоимости  внутри  фирмы.

Отраслевые  показатели, оказывающие сильное  влияние на рыночные предложения отдельных предприятий, в случае использования SCA успешно поддаются анализу и учету.

ЦОС разделяет  отрасль на отдельные стратегические звенья, поэтому начальной точкой анализа затрат является определение  ЦОС отрасли, отнесение затрат, доходов  и активов к различным ее звеньям. Затем устанавливаются факторы, от которых зависят затраты на каждом звене ЦОС — кост-драйверы. И, наконец, формируется система  действий, в результате которых фирма  может получить конкурентные преимущества.

Звенья  отраслевой ЦОС — это основные массивы затрат в бизнес-процессах, например, закупка сырья, транспортировка и т.д. (естественно, для каждой отрасли они различны). Кост-драйверы для каждого звена ЦОС также выделяются  отдельно.

Диагностика кост-драйверов для понимания  характера затрат в каждом звене  —- второй шаг в создании и анализе  ЦОС. В отличие от традиционного  управленческого учета, где единственным кост-драйвером считается объем  выпуска, в стратегическом анализе затрат рассматриваются структурные и операционные виды кост-драйверов.