Существенность в аудите

     Отсутствие  единого мнения в отношении количественного  критерия существенности в российских нормативных актах по бухгалтерскому учету не снижает актуальности этого  критерия для некоторых учетных  объектов. Критерий существенности имеет  принципиальное значение при принятии решения о признании в бухгалтерском  учете, например, условных фактов хозяйственный  деятельности, событий после отчетной даты и др. Количественный критерий существенности определен и в аудите. Он характеризует максимально допустимое суммарное искажение данных финансовой отчетности. Именно исходя из принципа существенности аудитор может говорить не об абсолютной достоверности финансовой отчетности, а о ее достоверности во всех существенных аспектах, т.е. информация об отдельных показателях отчетности может быть отражена не в полном объеме и это не будет служить препятствием для формирования адекватных выводов на основе такой отчетности ее пользователями.[5,c.28]

     Аудит не может быть представлен как  простая совокупность формирующих  его элементов и классифицируется как сложная дифференцированная система, основанная на соответствующей  концепции и принципах.

     Системный подход является общеметодологическим принципом и используется в различных  отраслях науки и деятельности человека, а применительно к аудиту соблюдение его основных признаков означает следующее:

     -   аудируемый хозяйствующий субъект - это сложная социально-экономическая система, встроенная в иерархию систем разного уровня, при наличии соответствующих прямых и обратных причинно-следственных взаимосвязей, подлежащих качественно- количественной оценке в процессе аудита для целей выработки независимого суждения об устойчивости и безопасности информации, представленной в финансовой отчетности;

     -  формирование доказательной базы  требует идентификации подсистем,  оказывающих основное воздействие  как на развитие системы, так  и на ее устойчивость; 

      - качество аудита может быть  обеспечено только неформализованными  методами сбора и оценки информации, используемой для выражения в  аудиторском заключении независимого суждения [4,c.78].

     В этой системе достаточно актуальной является категория существенности (материальности) не только в ее концептуальной логике, но и в прикладном аспекте. Правило (стандарт) аудиторской деятельности N 4 "Существенность в аудите" обязывает  аудиторские организации и индивидуальных аудиторов оценивать существенность в ее взаимосвязи с аудиторским риском. Уровень существенности, аудиторский риск, аудиторская выборка и качество аудита как основополагающая категория, формирующая степень конкурентоспособности и рыночной устойчивости аудиторской структуры, взаимозависимы (рисунок 1) [3].

     

     Рисунок 1. Взаимосвязь основных категорий аудита с качеством аудита

     Планируя  аудиторскую проверку, необходимо установить материальность (существенность) –  максимально допустимый размер ошибочной  суммы, которая может быть показана в публикуемых финансовых отчетах  и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение [10,c.56].

     Значение  рассмотрения понятия «существенность» состоит в том, что оно является исходным и основополагающим для  определения объема аудита.

     Оценка  материальности зависит от опыта  и квалификации аудитора и определяется им самим для каждого клиента  с учетом объема и специфики его  деятельности. Поэтому различные  аудиторы, аудиторские фирмы совершенно по-разному подходят к этой проблеме.

     Вероятность обнаружения аудитором существенной ошибки зависит от множества факторов, к которым относятся:

     - оценка вероятности наличия существенной ошибки, как руководителем, так и аудитором;

     - ограничения по времени и стоимости проверки;

     -  «ожидания» клиента, что аудитор обнаружит ошибку;

     - степень независимости аудитора;

          -   его добросовестность;

          -   доверие внешнего аудитора системе внутреннего контроля;

     - принятая на предприятии учетная политика и степень детализации отельных ее положений;

     -   соответствие учетной политики требованиям нормативных документов.

     Определение существенности производится в период разработки плана и программы  аудита, поскольку ее уровень влияет на объем предстоящей работы и  выводы, которые надлежит сделать  в заключении по итогам проверки [10,c.56]. 

2.   Этапы определения существенности

     Последовательность  применения критериев существенности можно представить следующим образом:

1. Предварительное суждение о существенности

     2) Применение предварительного суждения к сегментам

     3) Оценка общей погрешности в сегменте

     4) Оценка суммарной погрешности

     5) Сравнение суммарной оценки с предварительным суждением о существенности

     Рассмотрим  эти процедуры более подробно.

     В идеале аудитор уже на начальной  стадии аудита определяет ту сумму  погрешности в финансовой отчетности, которую он будет рассматривать  как критерий существенности. Установленный критерий называют «предварительным суждением о существенности», поскольку он является суждением профессионала, которое может измениться во время аудита, если изменяться обстоятельства.

     Предварительное суждение о существенности определяет ту максимальную суммарную погрешность, которая по мнению аудитора, хотя и  свидетельствует о наличии ошибок в финансовой отчетности, еще не сказывается на решениях квалифицированных  пользователей. Суждение о существенности требует высокого профессионализма от аудитора.

     Предварительное суждение о существенности формируют  с целью облегчить аудитору сбор соответствующих свидетельств. Если аудитор устанавливает в качестве существенности невысокую сумму, ему  нужно набрать большее количество свидетельств при проверке данной отчетности, чем в случае установления более  высокого уровня существенности. По ходу работы аудитор часто меняет предварительное  суждение о существенности. Основанием для пересмотра оценки и установления «уточненной оценки существенности»  может являться целый ряд факторов. Чтобы эффективно провести проверку, аудитор должен непрерывно оценивать  результаты проведенных процедур и  многократно проверять на основе этих данных, является ли объем запланированных  процедур достаточным или чрезмерным.

     Новые факты и обстоятельства могут  также изменить сумму, которую аудитор  считает существенной для отдельных  статей финансового отчета или для  финансовых отчетов, взятых в целом. Например, если поправки в отчетность вносятся в ходе аудиторской проверки, параметры определенные на стадии планирования могут меняться. К концу аудиторской  проверки степень существенности может  быть иной, чем на стадии планирования. Аудитор, который в ходе работы не переоценивает степень значимости и масштабы проверки, имеет более  высокие шансы провести проверку неэффективно. Оценки степени важности и планирования аудиторской проверки должны рассматриваться скорее как динамические, а не статические аудиторские предположения [6,c.33].  

                              1.3 Выбор базовых показателей

     Вопрос  оценки существенности в аудите заключается, прежде всего, в выборе конкретной базы, включающей один или несколько показателей  бухгалтерской отчетности и способ расчета количественного критерия существенности - величины предельно  допустимой ошибки.

     По  мнению одних аудиторов, необходимы точные количественные оценки существенности, другие наоборот избегают жестких оценок. Некоторые аудиторы считают, что  при оценке существенности целесообразно  учитывать не только количественные, но и качественные стороны информации, такие, как вид деятельности клиента (производство, торговля, сельское хозяйство, посредническая деятельность и т.д.), стабильность его положения на рынке, финансовое состояние. Например, какая-либо сумма может оказаться несущественной по отношению к объему валовой  прибыли, но иметь значение при выявлении  тенденций развития.

     Отдельные показатели бухгалтерской отчетности могут быть недостаточно точными. Однако на основании этого нельзя делать вывод, что отчетность в целом  недостоверна или что она не отражает реального состояния дел. Неточности могут быть вызваны ошибками в  расчетах (например, при подсчете сумм амортизации) или тем, что показатели являются оценочными (например, срок амортизации  основных средств, безнадежная дебиторская  задолженность). Но такие неточности, выявленные аудитором, должны быть скорректированы  в отчетности. Вместе с тем не всегда клиенты вносят исправления  сразу – бывает, они не вносятся совсем. Зачастую аудиторы оставляют  неточности в бухгалтерской отчетности, когда:

1. они мелкие и не влияют на решения пользователей финансовых

 отчетов  и, следовательно, не являются  материальными; 

2. затраты на выявление и исправление мелких ошибок слишком

 велики;

3. время, затраченное на эти цели, может отсрочить публикацию

бухгалтерской отчетности. Таким образом, аудитор  допускает, что учетные показатели не являются абсолютно точными, но при  этом стремится доказать, что бухгалтерская  отчетность является достоверной [8,c.11].

     Информация  об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных  операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может  повлиять на экономические решения  пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения. Существенность нарушений  и отклонений, допущенных клиентом, является для аудитора критерием  того, может ли он подтвердить достоверность  бухгалтерской отчетности проверяемой  организации.

     На  существенность могут оказывать  влияние нормативные правовые акты РФ, а также факторы, имеющие отношение  к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними [11,c.35].

     Аудитору  необходимо рассмотреть возможность  искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в  совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может  указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в  том случае, если такая ошибка будет  повторяться каждый месяц.

     Таким образом:

      -   существенность не предполагает обязанности аудитора проверить бухгалтерскую отчетность организации и дать заключение о ее достоверности с точностью до единицы измерения, в которой эта отчетность составлена;

      - существенность – это параметр возможного изменения информации, способного повлиять на мнение ее компетентного пользователя;

     -   существенность не может выражаться в постоянно существующей абсолютной цифре;

     - в каждом конкретном случае, для каждой организации существенность может быть различной;

     -   критерием оценки существенности может быть лишь то предельное значение возможной ошибки в бухгалтерской отчетности, которая может изменить ее до состояния, не позволяющего квалифицированному пользователю сделать на ее основе правильные выводы и принять экономически обоснованные решения.

     Аудитор рассматривает существенность как  на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в  отношении остатка средств по отдельным счетам бухгалтерского учета  групп однотипных операций и случаев  раскрытия информации. В зависимости  от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные  уровни существенности.

     Аудитору  следует принимать во внимание существенность при:

     - определении характера,

     -   сроков проведения и объема аудиторских процедур,

     -   при оценке последствий искажений.

     В настоящее время по проблеме оценки материальности (существенности) неточностей  в отчетности в профессиональных организациях и среди отдельных  аудиторов нет единого мнения. Так. Одни считают, что необходимы точные количественные оценки материальности, а другим внушает опасения жесткость  таких оценок. Аудиторы, однако, обычно обходятся без таких количественных оценок. Чаще всего считается, что  отклонение показателя до 5 % будет незначительным, а больше 10 % - материальным (существенным). Кроме того, при оценке материальности принимаются во внимание факторы, рассмотренные ниже. (рисунок)