Аудиторская выборка

Аудитор должен принять решение о том, какую именно совокупность данных он будет проверять в ходе выборочной проверки. Обычно проверке подлежит совокупность элементов, которые соответствуют сальдо и обороту по определенному счету бухгалтерского учета.

Аудитор должен обеспечить надлежащий характер (с точки зрения цели процедуры  выборки) и полноту генеральной  совокупности. 

Стратификация

Эффективность аудита может быть повышена, если аудитор  проводит стратификацию генеральной  совокупности путем ее разделения на дискретные подсовокупности, которые  имеют какие-либо идентифицирующие ее характеристики (денежную стоимость, срок возникновения и т.д.).

Согласно  п. 3 Федерального правила (стандарта) аудиторской  деятельности № 16 стратификация – это «процесс деления генеральной совокупности на страты (подмножества), каждая из которых представляет собой группу элементов выборки со сходными характеристиками (например, со стоимостью)».

Возможна  стратификация операций, в частности, по следующим  признакам:

а) по объему;

б) по характеру сальдо счетов (дебетовое, кредитовое, нулевое);

в) по географическому  признаку;

г) по временной последовательности;

д) по названию организации  в алфавитном порядке;

е) по интенсивности  запросов на данный вид информации и  т.д. 

Цель  стратификации состоит в снижении вариативности элементов в рамках каждой страты и тем самым в  уменьшении объема выборки без пропорционального увеличения риска выборочного метода. Подсовокупности должны быть определены таким образом, чтобы каждый элемент выборки мог принадлежать только одной страте. Результаты процедур, применяемых к какой-либо выборке элементов в рамках одной страты, могут распространяться только на элементы, которые составляют такую страту. Для вывода в отношении всей генеральной совокупности аудитору потребуется проанализировать риск и существенность в отношении любых иных страт, которые составляют всю генеральную выборку.

 

Факторы, влияющие на порядок построения выборки

Порядок построения выборки зависит от показателей  качественных характеристик раздела  аудита. К ним относятся:

1. раздел аудита является значимым в деятельности организации – в процессе произвоственно-финансовой деятельности организация совершает значительное количество операций, относящихся к данному разделу;
2. изменения в налоговом законодательстве – в поверяемом периоде изменился порядок налогообложения элементов, входящих в данный раздел аудита;
3. смена порядка учета и отчетности – организация в течение проверяемого периода изменила порядок учета элементов, входящих в данный раздел аудита;
4. смена бухгалтера – в проверяемом периоде произошла смена ответственного исполнителя на данном участке бухгалтерского учета. Месяц, в котором ответственный исполнитель был в отпуске, обязателен для включения в выборку;
5. нетипичные операции – в процессе изучения договоров, на основании которых ведется хозяйственная деятельность организации, установлены и необычные, отличные от общепринятых способы приобретения, изменения прекращения имущественных прав на тот или иной объект; нестандартные проводки, выявленные в результате ознакомления с Главной книгой организации.

 

В соответствии с методикой уровень аудиторских  рисков, уровень существенности, процент выборки, конечное сальдо по каждому счету следует определить по каждому разделу аудита на конец проверяемого периода. 

ІІІ определение  объема выборки (количества отбираемых для проверки элементов)

На данном этапе аудитор должен установить риск выборки (или доверительную вероятность), предельно допустимую ошибку и рассчитать ожидаемую (теоретическую) ошибку выборки, определяющую риск выборки.

Размер  выборки определяется величиной  риска, который аудитор считает  допустимым. Нужно выяснить, уменьшен ли риск выборочного метода до приемлемо низкого уровня. Уровень риска выборочного метода, который аудитор готов принять, оказывает влияние на объем выборки. Чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больше необходимый объем выборки. Снижение размера выборки возможно, если аудитор предполагает, что проверяемая информация свободна от ошибок. Обычно риск выборки установлен на уровне 5%, т. е. доверительная вероятность равна 95%.

Допустимая  ошибка – максимальный размер ошибки генеральной совокупности, которую аудитор считает приемлемой. Размер допустимой ошибки устанавливают на стадии планирования выборки исходя из уровня существенности.

При проверке системы контроля – это максимально  возможная степень отклонения  от определенных процедур контроля, при проверке по существу – максимально допустимая ошибка в сальдо счетов, которая позволяет утверждать с достаточной степенью надежности, что в бухгалтерской отчетности не содержатся существенные ошибки.

Понятие «ожидаемая ошибка» применяется  в том случае, когда аудитор предполагает, что в генеральной совокупности, дабы убедится в том , что общая величина этих ошибок не превышает размер допустимой ошибки.

Если  в результате проверки выборки полученных аудиторских доказательств недостаточно для того, чтобы принять решение о достоверности (недостоверности) бухгалтерской отчетности в части каждой отдельно взятой совокупности по вопросам в соответствии с программой аудита, аудитору следует увеличить объем выборки для получения недостающих доказательств.

Объем выборки может определяться с применением специальных формул, полученных на базе теории вероятностей и математической статистики, либо на основе профессионального суждения аудитора. 

                                 Расчет объема выборки 

Размер  выборки определяется по формуле 

                                            n = N : p × R, 

где n – стоимость выборочной совокупности; N – стоимость генеральной совокупности; p – допустимая ошибка; R – коэффициент надежности – табличная величина, которая зависит от принятия аудитором доверительной вероятности отсутствия ошибки в генеральной совокупности.

Для расчета  объема выборки (ОВ) рекомендуется использовать значение риска аналитического рассмотрения. Обратная  величина риска необнаружения составит уровень надежности проверяемой совокупности и будет равна проценту выборки из  совокупности данного раздела аудита (таб.1):

                                           ОВ = 1 – 3 × PH, 

где PH – риск необнаружения.

В более  полном виде эту формулу можно  представить следующим образом: 

ОВ = 1 – 3 × аудиторский риск раздела аудита :

: (КР  × НР × РАН), 

где РАН – риск аналитический.   

 

Табл.1 Коэффициенты надежности 

     Аудиторский риск раздела аудита определяется в зависимости от показателей качественной характеристики раздела аудита.

Пример

Проверяется  генеральная совокупность, равная в  стоимостном выражении 3 750 000 руб., допустимая ошибка не должна превышать 130 000 руб., уровень доверительной вероятности должен быть не ниже 0,9. В этом случае размер выборочной совокупности:

3 750 000руб. : 130 000 руб. × 2,3 = 66 000 руб.

Значит, размер выборки для проверки, данной генеральной совокупности при установленных уровнях допустимой ошибки и доверительной вероятности равен 66 000 руб., т.е. достаточно сформировать мнение о том, что

определенным образом отобранная совокупность документов, в общей стоимости равная 66 000 руб., верна, и экстраполировать это утверждение на всю генеральную совокупность. 

ІV. Отбор подлежащей проверке совокупности элементов

При определении  того, какие элементы из совокупности следует включить в выборку, нужно  выделить:

• крупные элементы (объекты учета, периоды учета), т.е. те, что имеют наибольшее сальдо на отчетную дату;
• элементы существенные качественно, т.е. элементы, в которых, пол профессиональному суждению аудитора, есть наибольшая вероятность ошибки или искажения;
• элементы существенные количественно, т.е. элементы (месяцы), имеющие наибольший оборот по данному счету в отчетном периоде. Данные элементы имеют преимущественное значение при включении в выборку. При документировании необходимо пояснить причины включения  объекта или периода совокупности в выборку.

 

Отбор проводят исходя из того, что все  элементы выборки в генеральной  совокупности имеют шанс быть отобранными.

При статистической выборке аудитор для отбора статей опирается на профессиональное суждение.

Поскольку цель выборки заключается в получении выводов относительно всей генеральной совокупности, аудитор старается сформировать репрезентативную выборку путем отбора статей выборки, обладающих характеристиками, типичными для генеральной совокупности, и выборка должна формироваться таким образом, чтобы исключалась какая бы то ни было предвзятость. Основными методами отбора совокупности являются случайный, систематический и бессистемный методы. 

V. Анализ  результатов выборочной проверки

Анализ  характера и причин ошибок

Общий подход к оценке результатов выборки  основан на анализе ошибок, попавших в выборку.

Ошибка  представляет собой:

• отклонения от нормального функционирования средства внутреннего контроля;
• искажения в учете или отчетности.

 

Аудитору  следует установить характер ошибок с точки зрения целей теста. Например, цель проверки – установить правильность балансовой статьи «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В данных по отдельным поставщикам были обнаружены ошибки, но на уровне баланса ошибок нет. Следовательно, аудитор должен сделать вывод об отсутствии ошибки в соответствии с целью «вероятность статьи по балансу».

Аудитор должен установить характер, причину ошибок и их возможное влияние на другие области аудита. Если в этом случае обнаружены типичные ошибки, то аудитор может разбить проверяемую совокупность на подгруппы и проверять каждую из них раздельно.

Если  многочисленные ошибки стали следствием небрежности и некомпетентности, аудитору можно порекомендовать указать работникам бухгалтерии организации на ошибки и дать время на их исправление. После этого аудитору следует повторно проверить соответствующий участок учета, применив метод случайной выборки элементов.

При оценке существенности влияния ошибок учета  на бухгалтерскую отчетность нужно  брать не значение ошибок, которые  аудитор фактически обнаружил, а  значение, распространенное на всю  совокупность.