Учет финансовых активов

      заинтересованные покупатели и продавцы могут быть найдены друг другом в любое время;

      цены общедоступны (то есть поиск информации о ценах не является длительным, трудоемким).

2)     «Инвестиции, удерживаемые до погашения».

К этой категории относятся финансовые активы с фиксированными или определяемыми платежами по ним и фиксированным сроком погашения, которые не являются производными и в отношении которых у компании имеются намерение и возможность удерживать их до наступления срока погашения, кроме тех, которые:

      отнесены при признании в категорию «Финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток»;

      классифицированы в категорию «Финансовые активы в наличии для продажи»;

      соответствуют определению ссуд и дебиторской задолженности.

Фиксированные или устанавливаемые платежи и фиксированный срок погашения означают, что по данному финансовому активу определены суммы и даты платежей его владельцу, включая сумму и дату погашения основного долга.

Финансовый актив, который является бессрочным и/или платежи по которому осуществляются в течение неопределенного периода, не может быть классифицирован в категорию «Инвестиции, удерживаемые до погашения».

Намерение и возможность удерживать финансовые активы до наступления срока их погашения отсутствуют, если:

      компания намеревается удерживать финансовые активы в течение неопределенного срока;

      компания готова продать финансовые активы (за исключением нетиповых ситуаций, которые нельзя было предвидеть) при изменении рыночных ставок процента, доходности и доступности альтернативных источников ресурсов;

      эмитент имеет право погасить финансовый актив в сумме, которая значительно ниже величины амортизированных затрат.

К данной категории могут быть отнесены облигации, векселя, депозитные сертификаты и прочие финансовые активы, которые содержат долговое обязательство эмитента. Ключевым фактором классификации финансовых активов в данную категорию является намерение компании не продавать их до срока погашения. При этом наличие или отсутствие котировки не имеет значения. Котируемая ценная бумага может быть отнесена в данную категорию, если у компании есть намерение держать ее до срока погашения.

3)     «Ссуды и дебиторская задолженность».

Эта группа активов включает непроизводные финансовые активы с фиксированными или определяемыми платежами, не имеющие рыночной котировки на активном рынке.

Исключение составляют активы, которые:

      организация намеревается продать немедленно либо в ближайшее время и которые следует классифицировать как "предназначенные для торговли";

      активы, которые были при первоначальном признании классифицированы как "оцениваемые по справедливой стоимости через счет прибылей и убытков".

Последующая оценка этих финансовых активов осуществляется по амортизированной стоимости с применением эффективной ставки. В предыдущей редакции IAS 39 данная группа активов называлась "предоставленные займы и дебиторская задолженность" и не включала, в отличие от действующей редакции IAS 39, приобретенные у третьих лиц займы и дебиторскую задолженность. Поскольку теперь данная группа активов включает как займы, предоставленные самой организацией, так и займы, приобретенные у третьих лиц, то она, по сути, теперь ничем не отличается от предыдущей группы активов "инвестиции, удерживаемые до погашения".

Амортизированная стоимость финансового актива или финансового обязательства определяется как стоимость финансового актива или обязательства при первоначальном признании (подходы к ее определению описаны выше) минус выплаты основной суммы долга (процентов) плюс накопленная амортизация разницы между первоначальной стоимостью и стоимостью на момент погашения актива или обязательства минус убыток от обесценения актива.

Результат расчета амортизированной стоимости отражается в отчете о прибылях и убытках. Амортизация разницы между первоначально признанной стоимостью финансового актива или обязательства и суммой погашения рассчитывается по эффективной ставке.

4)     «Финансовые активы имеющиеся в наличии для продажи».

К этой категории относятся финансовые активы, которые не являются производными и не могут быть классифицированы в вышеперечисленные категории финансовых активов.

К рассматриваемой категории могут быть отнесены облигации, акции, векселя, депозитные сертификаты и прочие финансовые активы, которые не могут быть отнесены к другим категориям.

Финансовые активы, классифицированные как удерживаемые до погашения, а также ссуды и дебиторская задолженность при последующем признании оцениваются по амортизированной стоимости.

Инвестиции в долевые инструменты, по которым нет котируемых цен на активном рынке и справедливая стоимость которых не может быть надежно оценена, а также связанные с ними производные инструменты, расчеты по которым должны производиться путем поставки таких не котируемых долевых инструментов, должны оцениваться по себестоимости.

Финансовые активы, предназначенные для торговли, а также имеющиеся в наличии для продажи, оцениваются по справедливой стоимости.

При этом изменение справедливой стоимости финансовых активов, предназначенных для торговли, отражается в отчете о прибылях/убытках как доход/расход периода, а финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи, – в прочем совокупном доходе.

Порядок определения справедливой стоимости представлен на схеме:

Порядок определения справедливой стоимости.

Рассмотрим на примере 1:

Компанией приобретены 05.05.08 казначейские облигации (МОМ 120.003) по номинальной стоимости 1 000 тенге, в количестве 200 000 шт., покупная стоимость которых составляет 213 527 496 тенге, с годовой процентной ставкой (купон) 6,40 %. Периодичность выплаты купона два раза в год (26.05.08 и 26.11.08). Дата погашения облигации 25.11.13.

В стоимость облигации включены: комиссия брокера – 427 055 тенге; комиссия организатора торгов – 21 353 тенге. Рыночная ставка 4,93377806 %. Облигации куплены по стоимости, включая купонный доход продавца за период с 26.05.08 по 05.11.08 (163 дня). По какой стоимости следует признать данные облигации?

Расчет амортизированной стоимости облигации и распределение процентных доходов (расходов) в течение соответствующего периода приведен в табл. 1, на примере приобретенных казначейских облигаций МОМ 120.003 с премией.

В учете производятся следующие бухгалтерские записи:

05.11.08

Признание в бухгалтерском учете стоимости облигаций:

Д-т сч. 2020 "Долгосрочные финансовые активы, удерживаемые до погашения" – 213 975 904,

К-т сч. 1030 "Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге" – 213 975 904;

26.11.08

Записи по получению купонного дохода:

1) начисление купонного дохода и списание амортизации (премии):

Д-т сч. 1270 "Краткосрочные вознаграждения к получению" – 6 400 000,

К-т сч. 6110 "Доходы по вознаграждениям" – 5 278 548,

К-т сч. 2020 "Долгосрочные финансовые активы, удерживаемые до погашения" – 1 149 117;

2) поступление денежных средств по купонам:

Д-т сч. 1030 "Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге" – 6 400 000,

К-т сч. 1270 "Краткосрочные вознаграждения к получению" – 6 400 000.

Таким образом, облигации при первоначальном признании будут отражены в учете по справедливой стоимости (покупки) в размере 213 975 904 тенге и т. д. в последующие периоды.

26.11.13

Погашение стоимости облигации:

1) начисление купонного дохода и списание амортизации в уменьшение стоимости облигаций:

Д-т сч. 1270 "Краткосрочные вознаграждения к получению" – 6 400 000,

К-т сч. 6110 "Доходы по вознаграждениям" – 4 969 077,

К-т сч. 2020 "Долгосрочные финансовые активы, удерживаемые до погашения" – 1 430 923;

2) поступление денежных средств на дату погашения в сумме номинальной стоимости и вознаграждения:

Д-т сч. 1030 "Денежные средства на текущих банковских счетах в тенге" – 206 400 000,

К-т сч. 1270 "Краткосрочные вознаграждения к получению" – 6 400 000,

К-т сч. 2020 "Долгосрочные финансовые активы, удерживаемые до погашения" – 200 000 000.

Таблица 1 - Расчет амортизированной стоимости облигации (с премией)