Аудит финансово-хозяйственной деятельности на основе информационных технологий

Каждый этап должен отражаться в формируемой аудиторской документации и соответствовать положениям федеральных и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности³.

Практически на всех этапах аудитор может использовать возможности компьютера, но не на каждом из них можно полностью автоматизировать сложную работу аудитора, опирающегося не только на строгие логические построения и расчеты, но и на накопленный опыт и интуицию, играющие далеко не последнюю роль в его деятельности.

Сопутствующие аудиту услуги включают самые разнообразные виды работ, многие из которых можно эффективно выполнять с использованием средств вычислительной техники. К ним относятся: проведение анализа деятельности администрации, финансового состояния экономического субъекта, консультационные и прочие услуги (ведение учета экономического субъекта, восстановление учета, автоматизация учета и др.).

 

3. Применение информационных технологий при проведении аудиторской проверки

 

Рассмотрим содержание основных этапов проведения аудиторской проверки и возможности применения компьютера в процессе проверки.

3.1. Ознакомление с особенностями экономического субъекта

 

Проводится в соответствии с российским правилом (стандартом) «Понимание деятельности экономического субъекта», может быть выполнено только путем просмотра документов, описывающих основные виды деятельности, организационную и производственную структуру, регистрационных и лицензионных документов. Если такая информация содержится в базе данных автоматизированной системы бухгалтерского учета (АСБУ) в доступной аудитору электронной форме, то последний может переносить в формируемый отчет фрагменты документации в режиме редактирования.

3.2. Анализ особенностей бухгалтерского учета

 

Осуществляется в соответствии с российским правилом (стандартом) «Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита». Объектами анализа являются: утвержденная учетная политика, рабочий план счетов, состав учитываемых хозяйственных операций и их отражение в виде проводок, состав бухгалтерских регистров, отражающих количественно-суммовой, аналитический и синтетический учет.

Анализ учетной политики (УП) можно провести, сопоставляя ее разделы с некоторой нормативной формой учетной политики (НУП), охватывающей все аспекты бухгалтерского учета с описанием всех допустимых альтернативных вариантов учета и содержащей ссылки на соответствующие нормативные документы. Каждый пункт НУП аудитор оценивает с точки зрения наличия в УП (отражен/не отражен), а каждый пункт УП — с точки зрения допустимости выбранного варианта учета (допустимый вариант/недопустимый вариант). Таким образом формируется фрагмент аудиторского отчета.

Для реализации данной технологии анализа УП в базу данных СААД должен входить справочник «Нормативная учетная политика» (НУП) (например, в форме таблицы), содержащий разделы: участок учета, объект учета, допустимые альтернативы учета, нормативные документы.

Технически анализ упрощается, если УП экономического субъекта предоставляется аудитору в электронном виде.

В этом случае работа сводится к сравнению данных двух таблиц, представленных в двух окнах — УП и НУП.

Результаты анализа могут быть представлены в виде таблицы (табл. 4).

Таблица 4

Анализ учетной политики экономического субъекта

Участок учета	Объект учета	Утвержденный вариант УП	Нормативный документ	Комментарий
1	2	3	4	5
Учет основных средств	Начисление амортизации	Линейный способ	Положение по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности, п. 48 ПБУ6/01,п. 18
Учет основных средств	Формирование остаточной стоимости при выбытии		План счетов и Инструкция по его применению	Нужен

 

Графы 1, 2 и 4 заполняются из НУП, а графа 3 — из УП. При отсутствии соответствующего раздела в УП в графу 5 рабочей таблицы заносится комментарий «нужен»/«не нужен».

Составленная таким образом рабочая таблица является аудиторским обоснованием вывода о качестве УП экономического субъекта.⁴

Анализ рабочего плана счетов и системы аналитического учета сводится к просмотру на экране или распечатанного рабочего плана счетов (РПС).

Организацию аналитического учета по каждому синтетическому счету, реализованную в АСБУ, можно выяснить, познакомившись с содержанием бухгалтерских регистров по счетам.

Для анализа правомерности применения синтетического или аналитического счета для учета хозяйственных операций в базе СААД необходим файл, содержащий нормативный план счетов (НПС) со следующей структурой: синтетический счет, субсчет, аналитические счета, объект учета.

Сравнивая содержание двух таблиц РПС и НПС, аудитор выявляет счета, не предусмотренные НПС, или использование счетов «не по назначению».

Анализ состава учитываемых хозяйственных операций и анализ их отражения в журнале бухгалтерских проводок (ЖБП) существенно упрощаются, если аудитор имеет ЖБП в виде файла-списка, каждая запись которого отражает следующие данные о проводке: счет (субсчет) дебетуемый, счет (субсчет) кредитуемый, сумма, дата, комментарий, документ-основание, хозяйственная операция.

Опыт показывает, что такой файл обязательно присутствует в АСБУ любой конфигурации и согласно положениям правила (стандарта) «Аудит в условиях компьютерной обработки данных» может быть использован аудитором в своей работе.

На этапе знакомства с особенностями системы бухгалтерского учета экономического субъекта, имея ЖБП (его электронную копию), аудитор может получить состав применяемых бухгалтерских проводок с количественной и суммовой оценкой каждой используемой корреспонденции.

В результате обработки данных ЖБП может быть получена рабочая таблица (табл. 16.5) применяемых бухгалтерских проводок.

В графу 3 по каждой корреспонденции, определяемой графами 1, 2, заносится количество записей ЖБП, содержащих корреспонденцию, а в графу 4 — накопленная сумма по всем этим записям.

Итог графы 3 характеризует объем проверяемого массива, а ее строки — количество однотипных учитываемых операций. Строки графы 4 дают представление о значимости отдельных корреспонденций для оценки как достоверности проверяемой информации, так и 
результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта за 
проверяемый период. 

Таблица 5

Анализ состава бухгалтерских записей (проводок)

Счет(субсчет) дебетуемый	Счет(субсчет) кредитуемый	Количество записей	Сумма по корреспонденции	Примечание
1	2	3	4	5
0101	0801	28	1350000
0102	6001	15	436970	Некоррект.
Итого		10351	234563780

 

Содержание данной таблицы позволяет аудитору выявить некорректные с точки зрения НПС корреспонденции. Для автоматического выявления некорректных проводок в базе данных СААД обязательно должен быть файл-список типовых бухгалтерских проводок, запись которого отражает следующие данные: счет дебетуемый, счет кредитуемый, хозяйственная операция, документ-основание, учитываемая сумма.

На основании данных ЖБП и данных файла типовых бухгалтерских проводок автоматически в графе 5 делается отметка о некорректности проводки, если такая корреспонденция отсутствует в файле типовых бухгалтерских проводок.

Анализ на корректность бухгалтерских проводок можно проводить как по всем, так и по отдельным счетам бухгалтерского учета.

Анализ регистров бухгалтерского учета аудитор начинает с просмотра состава предлагаемых АСБУ бухгалтерских регистров. Регистры аналитического и синтетического учета имеют форму, общую для всех используемых счетов. Регистры количественно-суммового учета каждого отдельного участка имеют свою специфику и, как правило, содержат исчерпывающую информацию о каждом отдельном объекте учета.

Для последующих этапов, в частности, планирования аудита и определения уровня существенности, очень важна информация, содержащаяся в обобщающем регистре, — оборотно-сальдовом балансе (ОСБ) за проверяемый период. Имея файл ОСБ, аудитор может получить рабочую аналитическую таблицу с оценкой удельного веса сальдо и оборотов по счетам (субсчетам) бухгалтерского учета.

Рабочая аналитическая таблица сальдо и оборотов по счетам бухгалтерского учета может иметь форму таблицы (табл. 6).

По данным такой таблицы аудитор может выделить счета (субсчета) с наибольшими (превышающими заданный порог) значениями или сальдо, или оборотов, или удельного веса (% от итога по графе), имеющих существенное значение при расчете финансовых результатов деятельности экономического субъекта. Критерии отбора, выделения счетов (субсчетов) для углубленной проверки разрабатываются каждой аудиторской фирмой или аудитором и являются их «ноу-хау».

Таблица 6

Оборотно-сальдовая ведомость

Счет	Сальдо входящее				Обороты				Сальдо исходящее
	Дебет	%	Кредит	%	Дебет	%	Кредит	%	Дебет	%	Кредит	%
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13
01	2345699	60			345690	20	48790		264259	63
62			54600	0.88	564738		457890	26			127752	0.03
…
Итого	3909498	100	3909498	100	1728450	100	1728450	100	419458730	100	419458730	100

3.3. Анализ системы внутреннего контроля

 

Анализ СВК проводится аудитором в соответствии с российскими правилами (стандартами) «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита», Оценка риска и внутренний контроль», «Характеристика и учет среды компьютерной и информационной систем» для определения допустимого аудиторского риска. Допустимый аудиторский риск зависит от результатов оценки внутрихозяйственного риска системы бухгалтерского учета и риска СВК экономического субъекта.

Аудитор оценивает СВК по следующим направлениям: деятельность персонала по обработке первичной документации и формированию журнала бухгалтерских проводок; формирование регистров бухгалтерского учета; использование и приведение в соответствие данных участков учета в сводном учете; формирование финансовых результатов и расчет налогов; формирование бухгалтерской отчетности.

Оценка контроля за деятельностью персонала по обработке первичной документации и формированию журнала бухгалтерских проводок является наиболее ответственной и трудоемкой частью знакомства с системой бухгалтерского учета. ЖБП содержит информацию обо всех хозяйственных операциях, включая формирование финансовых результатов, начисление и перечисление сумм налогов. Только после того, как аудитор получит достаточные основания считать достоверной информацию ЖБП в части отражения всех хозяйственных операций, т.е. даст высокую оценку СВК с данной точки зрения, он приступает к проверке расчета финансовых результатов, начисляемых сумм налогов и правильности заполнения отчетных форм. Если СВК не удовлетворит аудитора, то процесс, анализа содержания ЖБП существенно усложнится и потребуется работа большого объема с первичными документами.

Журнал бухгалтерских проводок является результатом работы бухгалтеров различных участков учета. В зависимости от конфигу-. рации АСБУ эти участки могут представлять собой отдельные автоматизированные рабочие места (АРМ) бухгалтеров, каждое со своей базой данных (своими классификаторами, рабочими массивами для ведения количественно-суммового учета, своим ЖБП) или АРМ бухгалтеров, объединенных в сеть и работающих в одной базе данных с едиными классификаторами, рабочими массивами и ЖБП. Возможны также комбинации этих вариантов. Конфигурация АСБУ определяет объекты анэтиза СВК за формированием ЖБП, на основании которого формируется проверяемая бухгалтерская отчетность. Если АСБУ состоит из изолированных АРМ, особым объектом контроля становится процесс переноса данных с участков учета в сводный файл ЖБП. Если АСБУ представляет собой единую информационную систему, необходимость в таком контроле отпадает, но появляется необходимость исключения несанкционированного доступа к информации, содержащейся в единой базе данных.