Аудит материально-производственных запасов

III. АУДИТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

 

3.1 Основные положения аудита материально-производственных запасов

 

Одним из наиболее сложных  и объемных участков бухгалтерского учета в организации и следовательно, аудита, является учет материально-производственных запасов [11,25].

Непосредственному проведению аудиторской проверки МПЗ предшествует общая оценка организации системы  документооборота в организации, как правило, путем визуального ознакомления с документами и опросов персонала, принимающего участие в обеспечении функционирования системы бухгалтерского учета, применяемой проверяемым экономическим субъектом. Однако, ознакомиться со всей совокупностью документооборота даже средней по масштабам деятельности организации, к числу которых можно отнести и ОАО «Кубаньагроторг» невозможно. Поэтому, обычно применяют выборочную проверку, при этом главное внимание уделяют системе внутреннего контроля. Чем лучше организована система внутреннего контроля, тем меньше может быть риск необнаружения ошибок при выборочной проверке, тем меньше времени потратит аудитор на качественное выполнение своей работы. Однако, если проверяемая организация не имеет обособленного отдела внутреннего контроля, то зачастую рядовые работники бухгалтерии не имеют четкого представления о существующем контроле [19].

Если удельный вес  материально-производственных запасов  составляет более 5% актива баланса, что имеет место для исследуемой организации ОАО «Кубаньагроторг», то следует очень внимательно отнестись к проверке, так как стоимость материалов занимает существенную часть в себестоимости выпускаемой продукции. Зачастую финансовый результат деятельности всей организации напрямую зависит от решения вопросов по закупке и доставке материалов. Кроме того, ошибки, допускаемые в учете, ведут к неправильному формированию себестоимости готовой продукции, к искажению финансового результата, налогооблагаемой прибыли. Поэтому важно выявить все особенности синтетического и аналитического учета материалов на проверяемом предприятии. Необходимо отметить, что аналитическая информация о составе, стоимости, движении материалов, используемых в производстве, важна для обеспечения контроля за их сохранностью, а также для принятия оптимальных управленческих решений.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций [5] и соответствующей инструкции по его применению учет материалов может вестись двумя способами:

- по фактическим ценам  на счете 10 «Материалы»;

- по планово-учетным  ценам на счете 10 с использованием  счета 16 «Отклонение в стоимости материалов» [29,37].

Если в договоре предусмотрен переход права собственности  на материалы по мере их оплаты, то поступившие, но неоплаченные ценности должны учитываться  на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Аналогичным образом учитываются неотфактурованные поставки материалов и материалы, находящиеся в пути.

Для обеспечения сохранности  материалов с работниками заключаются  договоры о материальной ответственности (индивидуальные или коллективные), издаются приказы о назначении материально-ответственных лиц предприятия, проводятся инвентаризации. Приступая к проверке материалов, необходимо ознакомиться с учетной политикой предприятия, где должны отражаться вопросы порядка приобретения и заготовления, оценки материалов при их списании на издержки производства и обращения.

В соответствии с п.2 ст.10 Федерального закона «О бухгалтерском  учете» [3] хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Путем ознакомления с инвентаризационными описями и сличительными ведомостями проверяют правильность отражения в учете результатов инвентаризации.

Цель аудита материалов - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации о материалах, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней. Оценив систему внутреннего контроля, аудитор должен спланировать характер, масштабы и сроки проведения аудиторских процедур в отношении основных средств. С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушений аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности. При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств.

По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета. Объекты аудита операций по приобретению материальных запасов и расчеты с поставщиками можно представить в табл. 13.

На стадии планирования аудитор должен предварительно оценить  систему бухгалтерского учета и  внутреннего контроля в исследуемой организации. Ряд авторов рекомендуется использовать тест оценки системы внутреннего контроля материалов в организации [11]. При этом аудитор использует четыре уровня оценки надежности контроля: низкий уровень, уровень ниже среднего, средний уровень и высокий уровень.

Далее аудитор должен непосредственно оценить состояние бухгалтерского учета материалов в организации. Для этого следует провести  опрос главного бухгалтера по заранее определенному плану применительно к данному участку учета, проанализировать полученные его ответы.

Таблица 13

Объекты аудита операций по приобретению материальных запасов и расчеты с поставщиками

Показатели		Формы бухгалтерской (финансовой) отчетности, в которых приведен показатель
Наименование	Номер счета, субсчета	Форма № 1
Материалы	10	Стр. «Сырье, материалы  и другие аналогичные ценности»           Стр. «Сырье, материалы  и другие аналогичные ценности»
сырье и материалы	10-1
покупные полуфабрикаты  и комплектующие изделия	10-2
топливо	10-3
тара и тарные материалы	10-4
запасные части	10-5
прочие материалы	10-6
материалы, переданные в  переработку на сторону	10-7
строительные материалы	10-8
инвентарь и хозяйственные  принадлежности и др.	10-9
заготовление и приобретение материальных ценностей	15
отклонение в стоимости  материальных ценностей	16
животные на выращивании  и откорме	11	Стр. «Животные на выращивании  и откорме»

Также следует проанализировать данные из Главной книги и основные положения учетной политики.

3.2 Проведение аудита материальных запасов в                                                   ОАО «Кубаньагроторг»

Аудитором был проведен опрос главного бухгалтера ОАО «Кубаньагроторг». На все поставленные вопросы главный бухгалтер отвечал самостоятельно, без привлечения непосредственных исполнителей, что является признаком высокой степени осведомленности руководства бухгалтерии о действиях своих подчиненных и эффективной контрольной среды.

О высоком уровне контроля свидетельствуют также такие факты, как наличие постоянно действующей ревизионной комиссии, действующая на предприятии пропускная система, наличие охраны и пожарной сигнализации, отсутствие фактов хищений и порчи материалов и др. В то же, время о неудовлетворительном контроле говорит отсутствие приказов о назначении лиц, ответственных за сохранность материалов и отсутствие внеплановых инвентаризаций.

О хорошем состоянии  учета материалов в ОАО «Кубаньагроторг» свидетельствуют такие факты, как:

- наличие утвержденной учетной политики и рабочего плана счетов;

- применяются унифицированные формы первичной учетной документации;

- первичные документы фиксируются в журналах регистрации.

Однако в исследуемой нами организации не разработан график документооборота, имеются случаи задержки сдачи первичных документов в бухгалтерию, а в первичных документах отсутствуют некоторые реквизиты. Отрицательно можно оценить такие факты, как отсутствие в бухгалтерии необходимых нормативно – правовых документов и отсутствие современных компьютерных программ по учету материалов.

Как показал наш анализ экономических характеристик (§ 2.1 дипломной  работы) ОАО «Кубаньагроторг» имеет достаточно устойчивое финансовое положение, о чем свидетельствует удовлетворительная структура баланса, отсутствие просроченной кредиторской и дебиторской задолженностей и убытков. По итогам работы за прошлый (2011-й) год организация имела балансовую прибыль. Главный бухгалтер организации имеет высшее экономическое образование по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», продолжительный стаж работы в данной должности в ОАО «Кубаньагроторг». В результате предыдущего аудита, проведенного в 2009 г. данной организации было выдано безусловно положительное аудиторское заключение. Также, в актах камеральных и выездных проверок ИФНС                   г. Апшеронска Краснодарского края не зафиксировано нарушений налогового законодательства. Все эти факты позволяют значительно снизить аудиторский риск.

Программа аудита материально-производственных запасов ОАО «Кубаньагроторг» является развитием общего плана организации контрольной работы и представляет собой перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации аудита. Руководствуясь программой аудитор приступает к детальной проверке учета поступления, наличия и списания в производство материалов.

В соответствии с программой аудита, проверка сохранности материалов в ОАО «Кубаньагроторг» началась с выборочной инвентаризации в соответствии с требованиями Методических рекомендаций о порядке проведения инвентаризации имущества и средств организации (утверждены Приказом Минфина РФ от 11.08.92 № 49). При выборочной инвентаризации запчастей на складе данной организации было установлено соответствие фактического наличия запчастей их бухгалтерским остаткам. По результатам инвентаризации была оформлена инвентаризационная опись.

Аудитором были проанализированы инвентаризационные ведомости за 2011 г. Наличие отметок членов инвентаризационной комиссии свидетельствует о том, что инвентаризации были проведены тщательно. Для проверки полноты отражения в инвентаризационных ведомостях запчастей, числящихся по данным бухгалтерского учета, было необходимо сравнить данные ведомостей учета материалов по материально ответственным лицам с данными инвентаризационных ведомостей. Результаты проверки были оформлены рабочим документом аудитора (табл. 14).

Таблица 14

Проверка соответствия фактического наличия материалов на складе ОАО «Кубаньагроторг» их остаткам по данным бухгалтерского учета            за 2011 год, руб.

Дата	Наличие запчастей			Отклонение
	По данным бухгалтерского учета	В инвентаризационной описи
		По данным бухгалтерского учета	Фактическое наличие
На 01.01.11 г.	1257320	1257320	1257320	нет
На 01.04.11 г.	1025630	1025630	1025630	нет
На 01.07.11 г.	1256200	1256200	1256200	нет
На 01.10.11 г.	1352060	1352060	1352060	нет
На 01.01.12 г.	1312500	1312500	1312500	нет

 

В результате проверки аудитора выяснилось, что в ОАО «Кубаньагроторг» инвентаризация материалов на складе производится ежемесячно, в соответствии с приказом руководителя. При этом, все материалы, которые числятся за материально - ответственными лицами по данным бухгалтерского учета, внесены в инвентаризационные описи и фактически имеются в наличии. Во время проведения инвентаризаций не было выявлено недостач и порчи материалов.

На следующем этапе аудита, в соответствии с его программой, была проведена проверка поступления материальных запасов в организацию.

Аудиторская проверка учета поступления материальных запасов была начата с изучения первичных документов. Те из них, которые вызывали сомнение у аудитора, были проверены с особой тщательностью и их ксерокопии были позже приложены к рабочей документации аудитора.

В организацию ОАО «Кубаньагроторг» материалы поступают по договорам от поставщиков за безналичный расчет (см. также § 2.2). Как следовало из Книги покупок, основными поставщиками материалов являются Краснодарские предприятия (ООО «Стройснабсервис» и ООО «Альта»). Проверка счетов – фактур данных поставщиков на предмет правильности их оформления была проведена сплошным методом за ноябрь-декабрь 2011 г. и аудитор пришел к выводу, что все счета – фактуры были оформлены правильно, в соответствии с требованиями, установленными п. 5 и 6 ст. 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, в них заполнены все необходимые реквизиты. Все счета – фактуры содержат подписи руководителя и главного бухгалтера организации – поставщика и подлинные оттиски печатей. Копии счетов – фактур к оплате не принимались.