Аудит МПЗ

К документам, регулирующим учет материально-производ­ственных запасов, относятся следующие:

1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина РФ № 34н от 28 июля 1998 г.).

2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ № 5/01).

3. Основные положения по учету тары на предприятиях (Приказ Минфина СССР № 166 от 30 сентября 1985 г.).

4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет имущества и обя­зательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (Приказ Минфина РФ № 50 от 13 июня 1995 г.).

5. План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его при­менению (Приказ Минфина РФ № 94-н от 31 ноября 2001 г.).

6. Методические указания по инвентаризации имущества и фи­нансовых обязательств (Приказ Минфина РФ № 49 от 13 июня 1995 г.).

7.   Налоговый кодекс РФ (чч. 1 и 2).

8. Методические указания по бухгалтерскому учету материаль­но-производственных запасов (утверждены приказом МФ РФ № П9н от 28 декабря 2001 г.).

Рисунок   7 – Схема первичных учетных документов МПЗ

Рисунок 2 - Схема первичных учетных документов МПЗ

Аудит учета МПЗ следует начать с проверки положения учетной поли­тики по учету материально – производственных запасов, которые отражены в документе «Учетная политика». При этом особое вни­мание следует обратить на то [19, с. 16]:

-                     как учитываются материальные ценности — по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным це­нам;

-                     какой метод используется для списания материальных ценно­стей на затраты производства;

-                     какой метод применяется для учета движения материальных ценностей на складах.

Основные элементы учетной политики, относящиеся к организа­ции учета товарно-материальных ценностей, приведены в таблице 3

Таблица 3 - Элементы учетной политики предприятия, связанные с учетом МПЗ

Уточнив выполнение положений учетной политики, можно приступать к проверке соответствующих комплексов задач по учету материальных ценностей. К таким комплексам относятся:

-                     учет поступления материальных ценностей;

-                     аналитический учет движения материальных ценностей на скла­дах предприятия;

-                     учет использования материальных ценностей по направлени­ям затрат списания недостач, потерь и хищений материальных цен­ностей;

-                     сводный учет материальных ценностей;

-                     анализ использования материальных ресурсов.

Для выполнения проверки комплексов задач по учету материальных ценностей применяют различные методы получения аудиторских до­казательств.

Методы получения представлены на рисунке 3.

Так, для подтверждения фактического наличия товарно-материальных ценностей можно провести инвентаризацию. В ходе аудиторской про­верки аудиторы могут сами проводить инвентаризацию или наблю­дать за процессом ее проведения.

Для подтверждения достоверности арифметических подсчетов товарно-материальных ценностей, соответствия их величине, отра­женной в первичных документах и в регистрах бухгалтерского уче­та, обычно используется пересчет данных.

Отражение в бухгалтерском учете проведенных хозяйственных операций и реальность остатков на счетах учета МПЗ проверяют с помощью подтверждения.

Контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией, и корреспонденцией счетов по движению МПЗ проводится путем соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций.

Устный опрос используется в ходе получения ответов на вопросник аудитора по предварительной оценке состояния учета МПЗ, а также в процессе их проверки при уточнении у специалистов от­дельных положений совершенных хозяйственных операций, вызы­вающих сомнение или неясных.

Для подтверждения правильности отражения в бухгалтерском учете поступления и расходования МПЗ, полноты и своевременно­сти их отражения в регистрах бухгалтерского учета, обоснованности их оценки используется проверка документов.

Рисунок  3 – Методы получения методы получения аудиторских до­казательств

Операции, отраженные в первичном учете, в журналах-ордерах, ведомостях, Главной книге, бухгалтерской отчетности, проверяются в ходе прослеживания. Особое внимание здесь следует обратить на соответствие корреспонденции счетов, сумм оборотов и остатков в регистрах аналитического и синтетического учета.

При сопоставлении наличия материальных – производственных запасов ценностей в различные периоды, данных отчета о движении товарно-мате­риальных ценностей с данными бухгалтерского учета, оценке со­отношений между различными статьями отчета и сопоставлении их с данными за предыдущие периоды можно применить аналити­ческие процедуры. План аудиторской проверки МПЗ представлен на рисунке 4.

Рисунок 4 – План аудиторской проверки МПЗ

Одновременно устанавливают, как был выделен НДС, отнесен на счет 19 «НДС по поступившим ценостям» и списан в дальнейшем на счет 68  «Расчеты с бюджетом» субсчет НДС.

Аудитор также проверяет, как ведется учет по неотфактурован­ным поставкам и материалам, которые оплачены, но на склад не поступили (материалы в пути) [18, с. 96].

По операциям поступления материалов аудитор проверяет и операции по приобретению материалов, полученных в порядке об­мена (бартер), поступившим безвозмездно и др.

При проверке организации учета движения материальных ценно­стей на складах прежде всего надо проконтролировать организацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. Далее проверяют, как организован складской учет материалов и как ве­дется контроль со стороны бухгалтерии. Предприятия могут приме­нять преимущественно три основных варианта учета движения ма­териалов на складах: оперативно-бухгалтерский (сальдовый) метод, карточно-документационный, бескарточный.

Если применяется сальдовый метод, то аудитор проверяет ведо­мости по приходу и расходу материалов, сверяет итоговые данные этих ведомостей с сальдовыми ведомостями. Второй метод преду­сматривает составление в бухгалтерии количественно-суммовых оборотных ведомостей по группам материалов. В этом случае ауди­тор просматривает эти ведомости и проводит сверку остатков с кар­точками складского учета. Обычно осуществляется выборочная сверка, так как сплошной контроль — операция весьма трудоемкая.

Третий метод — наиболее эффективный. Он применяется, как правило, при использовании персонального компьютера (ПК). В этом случае карточки складского учета в обычном варианте не ве­дутся. Сам процесс складского учета организуется на ПК, а за оп­ределенные периоды (месяц, квартал) составляются оборотные ве­домости. Аудитор знакомится с имеющимися документами, выяс­няет, как ведется сверка данных складского учета с бухгалтерскими данными.

Налог на добавленную стоимость списывается в соответствии с положением гл. 21 НК РФ «Налог на добавленную стоимость» и учи­тывается по дебету счета 19, субсчет «НДС по приобретенным мате­риальным ресурсам» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расче­ты с поставщиками и подрядчиками», счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Аудитору необходимо проверить, как было образовано сальдо по счету 19 «НДС по поступившим ценностям» и как производилось его от­несение на счет 68  «Расчеты с бюджетом». НДС по материальным ресурсам списывается полностью на счет 68   «Расчеты с бюджетом» в момент оплаты счетов [18, с. 36].

Особое внимание должно быть уделено проверке операций по отпуску материальных ценностей в производство. Для этой цели на предприятии можно применить один из следующих методов оцен­ки: по себестоимости единицы запасов; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения закупок (метод ФИФО). Первый метод предусматривает списание каждой единицы ма­териалов по цене приобретения или по себестоимости единицы за­пасов. Он применяется, если номенклатура материальных ценно­стей небольшая. Второй метод (оценка по средней себестоимости) является наиболее распространенным. При его применении важно правильно устанавливать средние цены.

Метод ФИФО оценки запасов основан на допущении, что ма­териальные ресурсы используются в течение отчетного периода в последовательности их приобретения. На складе на конец отчетного периода остаются остатки материальных ценностей по фактической себестоимости последних по времени закупок, а на себестоимость продукции списывают материальные ценности ранних по времени закупок.

По каждому методу применяются свои алгоритмы расчета про­верки, которые и использует аудитор. Здесь, безусловно, неоцени­мую помощь аудитору может оказать применение персональных компьютеров для выполнения трудоемких расчетов.

Проверка правильности отнесения и списания материальных цен­ностей, образованных в результате недостач и хищений, проводится аудитором в том случае, если такие данные обнаружены. Они воз­можны в результате форс-мажорных обстоятельств (землетрясение, наводнение, пожар) или обнаруживаются при проведении инвента­ризации. Списание сумм недостач, хищений и потерь от порчи ценностей регулируется законодательством и учредительными документами и отражается по кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и дебету счетов 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 91 «Прочие доходы и расходы» и др.

Заключительным этапом проверки является контроль ведения сводного учета материальных ценностей. Эти данные проверяются по данным журнала-ордера ф. № 10, ведомостей ф. №№ 10, 11,  14, 15с и Главной книги.

В качестве путей рационализации учета производственных запа­сов можно предложить: использование ПК; применение наиболее эффективных методов учета и оценки запасов, организации движе­ния материальных ценностей на складах.

Наиболее характерные ошибки по учету МПЗ представлены на рисунке 5.

Рисунок 5 -  Ошибки по учету МПЗ

Аудит материально – производственных запасов в  силу выше причисленных  факторов является важнейшим аспектом учета МПЗ, так как позволяет   выполнять функции по их правильному учету и сохранности.

3. Классификация материально-производственных запасов и контроль их при­емки.

Материально -  производственные запасы - это различные вещественные элементы, исполь­зуемые в качестве предметов труда в производственном процессе. Они полностью потребляются в каждом цикле и целиком переносят свою стоимость на затраты производимой продукции.

Для правильной организации учета материалов важное значение имеют их на­учно-обоснованная классификация, оценка и выбор единицы учета.

Материалы, которые находятся на предприятии, но на которые не распространяется право собственности организации, отражаются на забалансовых счетах или 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" и/или 003 "Материалы, принятые в переработку".

Решающее значение при определении объектов, отражаемых на счете 10 "Материалы", играет не то, находятся ли материалы на складах предприятия, а то, находятся ли они в его собственности [17, с. 156].

Таким образом, мы видим два определяющих критерия при формировании записей на счете "Материалы". Находятся ли материалы в собственности организации, или они находятся только в ее владении, не составляя ее собственности. Находятся ли материалы на самом предприятии или нет.  Отсюда вытекает два следствия, которые предопределяют характер отечественного учета [12, с. 126]:

Материалы, которые находятся на предприятии, которые находятся на его складах, и на которые распространяется право собственности организации, составляют, как правило, именно то, что должно учитываться на счете 10 "Материалы";

В зависимости от той роли, которую играют запасы в процессе производства, их подразделяют на сырье и основные материалы, вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, топливо, тару и тарные материалы, запасные части, животные на выращивании и откорме. Такое деление лежит в основе построения их синтетического учета. В бухгалтерском учете предметы труда учитываются на син­тетических счетах: «10» Материалы,    «15»   Заготовление  и  приобретение материалов, «16» Отклонения в стоимости материалов.

Сам счет 10 структурируется как бы на две группы субсчетов  (рисунок 1).