Аудит основных средст

Особое  внимание при аудите поступления  объектов основных средств аудитор  вынужден уделять объектам, принятым в эксплуатацию на условиях текущей  и долгосрочной аренды.

При выбытии  объектов основных средств аудитор  должен тщательно проанализировать формы выбытия, так как в зависимости  от этого приемы и методы аудиторской  проверки строго дифференцируются. Например, при продаже объектов основных средств  должна быть установлена рыночная стоимость, которая (как правило) не должна быть ниже балансовой стоимости. В случае реализации основных средств ниже рыночной стоимости соответственно увеличивается  налогооблагаемая прибыль.

При безвозмездной  передаче объекты основных средств  подлежат обложению НДС за исключением  безвозмездной передачи основных средств  для непроизводственной сферы. Плательщиком НДС является передающая сторона.

Для определения  непригодности объектов основных средств  или невозможности и неэффективности  проведения восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой  документации по списанию на предприятии  приказом руководителя должна быть создана  постоянно действующая комиссия. Аудитор проверяет наличие такого приказа, состав комиссии и порядок  списания пришедших в негодность основных средств и их соответствие требованиям утвержденных нормативных  документов.

Если в  ходе аудиторской проверки выяснилось, что на предприятии произошло  списание объектов основных средств  в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим  перевооружением действующих предприятий, цехов и других объектов, то бухгалтерия  должна предоставить аудитору перечень списанного оборудования, указанного в Плане расширения, реконструкции  и технического перевооружения предприятия.

Особое  внимание аудитор должен уделить  правильности списания и Оприходование  в бухгалтерском учете на счете 10 «Материалы» деталей, узлов и  агрегатов разобранного и демонтированного оборудования, годных для ремонта  других машин, а также других материалов, полученных от ликвидации объектов основных средств. При этом следует помнить, что детали и узлы, изготовленные  с применением драгоценных металлов, подлежат учету и сдаче в государственный  фонд.

 

Программа аудиторской проверки

Таблица 1.

 

№	Перечень проверяемых  процедур и вопросов			Рабочие документы		Примечание
1	2			3		4
1	Аудит наличия и сохранности  основных фондов
	Получение полного списка ОС (с указанием количества и стоимости), сверка полученных данных с данными  картотеки ОС, остатков ведомости  по сч.01 «Основные средства», на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства», на счете 01 Главной книги, оборотной  ведомости, бухгалтерского баланса (с  учетом износа)			Справка о наличии ОС (инвентарная  опись ОС по местам их эксплу- атации), договоры аренды, ФОС -6, ведомость по счету 01, главная книга, оборотно-сальдовая  ведомость, бухгалтерский баланс.		Сальдо должны совпадать
	Ознакомление с инвентарным  составом ОС			Инвентарная опись ОС по подразделениям, договоры аренды		Выявить наличие арендованных ОС, ОС сданных в аренду
	Выборка объектов ОС по данным инвентарной описи по подразделениям			Инвентарная опись ОС по подразделениям, договоры аренды		По ОС арендованным и сданным  в аренду - применяется сплошная проверка
	Ознакомление с порядком ведения картотеки ОС и инвентарных  списков по конкретным МОЛ			ФОС-6, ФОС-9, инвентарные списки, приказы о назначении МОЛ		Формальная проверка
	Проверка физического  наличия ОС: осмотр объектов ОС					Наблюдения аудитора при  посещении мест стоянки, ремонта, хранения и мест работы ОС
	Проверка правильности отнесения  предметов к основным средствам			Учетная политика, ФОС-6, ФОС-9
	Проверка правильности классификации  ОС			ФОС-6, ФОС-9
	Проверка правильности оформления прав собственности на объекты ОС			Договоры аренды, купли-продажи  ОС, свидетельства о регистрации  транспортных средств в ГИБДД, органах  Гостехнадзора
	Проверка первичной учетной  документации по поступлению, переме щению  и выбытию ОС			Акты приема - передачи, технический  паспорт и др.
	Правильность оценки и  переоценки основных средств			ФОС-1, ФОС-6, счет -фактуры, накладные  и
1.11	Проверка обеспечения  сохранности основных средств: проверка результатов инвентаризации			сличительная ведомость  решения руководства по итогам проведения инвентаризации
2	Аудит поступления основных средств
2.1	Получение списка (с указанием  количества и стоимости) приобретенных  объектов основных средств, сверить  полученные показатели с данными  оборотов по счету 01, главной книги, оборотно-сальдовой ведомости			Ведомость наличия и движения ОС, главная книга, оборотно-сальдовая  ведомость по счету «01»	Суммы оборотов по счетам должны совпадать с данными полученного  списка
	Проверка физического  наличия вновь приобретенных  объектов ОС				при посещении аудитором  мест стоянки, ремонта и эксплуатации ОС
	Проверка создания комиссии по приемке основных фондов			Приказы, распоряжения
	Проверка оформления первичных  учетных документов			ФОС-1, ФОС-6, ФОС-9	Наличие, заполнение реквизитов, установление источников приобретения ОС
	Проверка документов по поступлению  ОС			Договоры купли-продажи, поставки, счет - фактуры, расходные  накладные, платежные поручения  и др.	Проверка наличия, оформление договоров, счет-фактур, накладных и  др.
	Проверка правильности формирования первоначальной стоимости основных средств на счетах синтетического учета	Регистры бухгалтерского учета по счетам: 01, 08				Проверяется обоснованность и правомерность включения расходов в первоначальную стоимость, а так  же отражение всех затрат на счетах учета ОС и правильность принятия ОС в эксплуатацию.
	Проверка надлежащего  отражения первоначальной стоимости  в актах приемки-передачи ОС, инвентарных  карточках ОС	Акты-приемки передачи (ФОС-1), инвентарные карточки (ФОС-6), ведомость  по счету 01,08				Данные ведомости по счету 01 должны совпадать с первоначальной стоимостью объекта ОС в ФОС-1
	Анализ расчета и возмещения НДС по поступлению ОС	Договоры купли-продажи, счет - фактуры, журналы-ордера и ведомости  по счетам 08, 01, 19, 68, 76
3	Проверка операций по выбытию  ОС
	Формирование списка ОС, выбывших в течение отчетного  периода, сверка полученных данных с  данными по кредиту счета 01, дебету счета 02, и данными счетов, на которых  отражено списание ОС	Ведомость наличия и движения основных фондов в разрезе видов, главная книга, оборотно-сальдовая  ведомость, учетные регистры по счетам 01,02, 19,91, 79, 99
	Проверка правильности оформления списания ОС в первичной учетной  документации			Приказы, акты распоряжения, приемки-передачи (ФОС-1), инвентарные  карточки (ФОС-6), ФОС-9
	Проверка отражения на счетах бухгалтерского учета			Учетные регистры по счетам 01,02,19,91,79,99	Полнота и правильность списания первоначальной стоимости и суммы  износа со счетов их учета, правильность определения финансового результата
4	Проверка правильности начисления износа
	Получение ведомости начисления износа			Ведомость износа ОС по видам
	Получение перечня объектов ОС, по которым применяются особые условия начисления амортизации  или ее прекращения			Договоры аренды, ведомость  полностью изношенных основных средств	Получить перечни ОС с  истекшими нормативными сроками  эксплуатации, ОС переданные организацией в аренду
	Определение перечня проверяемых  основных средств			Ведомость износа ОС по видам
	Проверка правильности начисления износа			Ведомость начисления износа	Проверка по выбранным  объектам детальная
	Сверка данных по ведомости  для начисления износа с данными  первичных учетных документов			ФОС-6, Ведомость износа ОС	Все ли объекты ОС приняты  в расчет; первоначальная стоимость  ОС, норма амортизации, дата поступления  ОС
	Сверка данных аналитического учета начисления износа с данными  синтетического учета			Ведомость начисления износа, ведомость по сч. 02	Суммы должны совпадать
	Правильность отнесения  АО на соответствующие счета затрат			Ведомость по счету 02, 20, 26 и  др.
	Аудит арендованных ОС и  ОС,
5	сданных в аренду
	Проверка отнесения аренды основных средств к текущей или  долгосрочной		Договоры аренды			Условия предоставления, срок аренды имущества
	проверка порядка приемки  на учет арендованных ОС		Договоры аренды, приемо-сдаточные  акты			Наличие и правильность оформления
	Проверка учета таких  ОС на предприятии		Счет 001			При долгосрочной аренде и  при текущей - на 001.
.	Проверка учета арендной платы, др. затрат по использованию  имущества арендованных ОС и ОС сданных  в аренду		договоры аренды, счет- фактуры, платежные документы, Ведомости  по счетам 20, 60, 76, 91			Соответствие договору и  проверить правильность отражения  в учете арендной платы, затрат на ремонт (капитальный и текущий)
	Аудит восстановления ОС		Учетная политика,
	Проверка и оценка порядка		приказы, сметы, отчеты
	учета затрат на ремонт ОС и  отражение этих сумм на соответствующих  счетах

 

 

2. Аудит  организации учета основных средств

 

Порядок ведения бухгалтерского учета основных средств регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств (ПБУ 6/01)», утвержденный приказом Минфина России от 30.03. 2001 г. № 26 н. Основные средства учитываются сроком полезного  использования более 12 месяцев без  ограничения стоимости в соответствии с единой типовой классификацией, в которой они группируются по отраслевому признаку, назначению, видам, принадлежности и использованию.

Поступление основных средств оформляется следующими проводками:

Д-т  сч. 08 К-т сч. 60 - отражены покупная стоимость  объекта, а также транспортные и  иные затраты по приобретению, включая  положительную суммовую разницу (либо отрицательную - методом "красное сторно"), выявленную до ввода объекта в эксплуатацию;

Д-т  сч. 01 К-т сч. 08 - отражен ввод объекта  в эксплуатацию;

Д-т  сч. 08 К-т сч. 98 - при безвозмездном  получении основных средств производственного  назначения;

Д-т  сч. 01 К-т сч. 08 - отражен ввод объекта  в состав основных средств;

Учет  амортизации основных средств ведется  на счете 02 "Амортизация основных средств" методом накопления. Начисление амортизации отражается организацией в бухгалтерском учете следующими записями:

Д-т  сч. 08 К-т сч. 02 - отражена начисленная  амортизация по основным средствам, используемым в капитальном строительстве (кроме строительных организаций);

Д-т  сч. 20, 23, 25, 26, К-т сч. 02 - отражена начисленная  амортизация по основным средствам, используемым в производстве;

Д-т  сч. 29 К-т сч. 02 - отражена начисленная  амортизация по основным средствам, используемым в обслуживающих производствах  и хозяйствах.

Амортизация не начисляется по следующим объектам основных средств:

- основным  средствам производственного назначения;

- объектам  внешнего благоустройства и другим  аналогичным объектам (дорожного  хозяйства и т.п.);

- земельным  участкам;

- а также  многолетним насаждениям, не достигшим  эксплуатационного возраста.

По таким  основным средствам в конце года начисляется износ, суммы которого отражаются на забалансовом счете «Износ основных средств».

Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу, а также книги, брошюры и т.п., специальные издания  долгосрочного пользования, списываются  на затраты производства по мере отпуска  их в производстве или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности  этих объектов в производстве или  при эксплуатации осуществляется надлежащий контроль над их движением на забалансовом счете 013 «Основные средства стоимостью до 10 000 рублей».

Для оформления операций по движению основных средств  в предусмотрены первичные учетные  документы:

- акт  (накладная) приемки - передачи  основных средств (форма N ОС-1) - для оформления поступления,  выбытия и внутреннего перемещения  основных средств;

- акт  приемки - сдачи отремонтированных,  реконструируемых и модернизированных  объектов (форма N ОС-3) - для оформления  операций по передаче в ремонт  и приемке из ремонта основных  средств;

- акт  на списание основных средств  (форма N ОС-4) - для оформления операций  по ликвидации основных средств  (кроме автотранспорта);

- акт  на списание автотранспортных  средств (форма N ОС-4а) - для оформления  операций по ликвидации автотранспорта;

- инвентарная  карточка учета основных средств  (форма N ОС-6) - для оформления пообъектного  учета основных средств;

- акт  о приемке оборудования (форма  N ОС-14) - для оформления принятого  на учет оборудования, предназначенного  для капитального строительства;

- акт  приемки - передачи оборудования  в монтаж (форма N ОС-15) - для оформления  операций по сдаче оборудования, требующего монтажа, строительным  организациям;

- акт  о выявленных дефектах оборудования (форма N ОС-16) - для оформления  приемки оборудования, по которому  необходимо составлять рекламацию  поставщику.

Безвозмездная передача основных средств оформляется  следующими проводками:

Д-т  сч. 01, субсч. 20 К-т сч. 01 - списана первоначальная (восстановительная) стоимость объекта;

Д-т  сч. 02 К-т сч. 01, субсч. 20 - списана начисленная  амортизация;

Д-т  сч. 91 К-т сч. 01, субсч. 20 - списана остаточная стоимость объекта на финансовый результат с включением ее в состав прочих расходов;

Д-т  сч. 91 К-т сч. 68 - отражена задолженность  по НДС от стоимости объекта;

Д-т  сч. 99 К-т сч. 91 - списаны убытки от передачи объекта.

Ликвидация  основных средств оформляется следующими проводками:

Д-т  сч. 01, субсч. 20 К-т сч. 01 - списана первоначальная (восстановительная) стоимость объекта;

Д-т  сч. 02 К-т сч. 01, субсч. 20 - списана начисленная  амортизация;

Д-т  сч. 91 К-т сч. 01, субсч. 20 - списана остаточная стоимость объекта на финансовый результат с включением ее в состав прочих расходов;

Д-т  сч. 99 К-т сч. 91 - списаны убытки по списанию (ликвидации) объекта;

Д-т  сч. 10 К-т сч. 91 - отражены возвратные материалы по стоимости возможной  продажи.

Перемещение объектов основных средств между  структурными подразделениями и  филиалами производится с применением  счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты». При этом передается стоимость объекта  основных средств, сумма накопленной  амортизации и добавочного капитала, образованного в результате переоценки.

Ликвидация  объектов основных средств производится при участии постоянно действующей  инвентаризационной комиссии, которая  назначается приказом руководителя организации и выполняет следующие  функции:

- рассмотрение  результатов инвентаризации имущества  и обязательств организации и  представление предложений по  распределению ее итогов руководителю  организации;

- участие  в ликвидации объекта основных  средств (осмотр объекта и установление  его непригодности; установление  причин его списания);

- выявление  лиц, виновных в преждевременном  выбытии объекта;

- определение  возвратных материалов и их  оценка;

- контроль  за изъятием из списанного  объекта цветных и драгоценных  металлов;

- подписание  акта на списание основных  средств формы N ОС-4 "Акт на  списание основных средств"  или N ОС-4а "Акт на списание  автотранспортных средств").

При ликвидации объекта возвратные материалы приходуются  по цене их возможного использования  или реализации, а утиль - как вторичное  сырье.

 

3. Типичные  ошибки в документировании движения  основных средств

 

Разбираются ошибки, часто встречающиеся в  бухгалтерском учете основных средств: неправильное отнесение объектов к  основным средствам, нарушение лимита их стоимости, несоблюдение порядка  документального оформления движения основных средств и др.

 Достоверность  бухгалтерского учета основных  средств зависит от правильного  документального оформления их  движения, оценки и формирования  первоначальной стоимости. Предотвращение  ошибок в учете основных средств  влияет на качественные характеристики  использования объектов и возможные  налоговые последствия. Рассмотрим  наиболее распространенные ошибки, допускаемые при отражении в  бухгалтерском учете основных  средств.

 В  соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 при  принятии к бухгалтерскому учету  активов в качестве основных  средств необходимо единовременное  выполнение следующих условий:

- использование  в производстве продукции при  выполнении работ или оказании  услуг либо для управленческих  нужд организации;

- использование  в течение длительного времени,  продолжительностью свыше 12 месяцев,  или обычного операционного цикла,  если он превышает 12 месяцев;

- организацией  не предполагается последующая  перепродажа данных активов;

- способность  приносить организации экономические  выгоды (доход) в будущем.

Пример 1. В ходе аудиторской проверки бухгалтерского учета основных средств в январе 2010 г. было установлено, что приобретенный  в июле 2009 г. компьютер был принят к учету в составе товаров  на счете 41 "Товары" по стоимости  приобретения 70 800 руб., НДС - 10 800 руб. Услуги по техническому контролю и установке  компьютера оказаны сторонней организацией. Стоимость услуг включена в расходы  по обычным видам деятельности и  списана на счет 44 "Расходы на продажу" - 2000 руб., НДС - 360 руб. НДС  от стоимости объекта и услуг  предъявлен к вычету. Срок полезного  использования компьютера определен  в целях бухгалтерского и налогового учета на основании Классификации  основных средств, включаемых в амортизационные  группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации  от 01.01.2002 N 1, равным 5 годам. Доходы и  расходы исчисляются методом  начисления.

Поскольку условия, перечисленные п. 4 ПБУ 6/01, единовременно  выполнены, компьютер следовало  принять к учету в составе  основных средств. В соответствии с  п. п. 7, 8 ПБУ 6/01 основные средства принимаются  к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая при приобретении за плату определяется как сумма  фактических затрат организации  на приобретение, за исключением НДС  и иных возмещаемых налогов. К  фактическим затратам на приобретение основных средств относятся, в частности, суммы, уплачиваемые по договору продавцу.

Для обобщения  информации о затратах организации  в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, предназначен счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". Сформированная первоначальная стоимость объекта основных средств, принятого в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается  со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства".

В рассматриваемой  ситуации неправильное принятие к учету  компьютера обнаружено организацией в  январе 2010 г., до утверждения бухгалтерской отчетности за 2009 г. Следовательно, организация может внести исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность в декабре 2009 г. (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н).