Аудит в условиях компьютерной обработки данных

Аудит правильности исчисления рассматриваемого налога проводится в  три этапа: планирование, основной и заключительный этапы.

На этапе планирования аудитор разрабатывает как общую  стратегию аудита, так и детальный  подход к ожидаемому характеру, временным  рамкам и объему работ по каждой из областей аудита.

Для успешного планирования аудита в области налога на прибыль  и обязательств перед бюджетом аудитору необходимо:

- четко понимать цель, для которой будет использоваться  информация, содержащаяся в рабочих  документах аудитора (для аудиторского  заключения в рамках общих  результатов по аудиту финансовой  отчетности);

- обладать знаниями о  бизнесе аудируемого лица;

- дать оценку аудиторского  риска и разработать процедуры,  необходимые для его снижения  до минимально низкого уровня;

- рассчитать уровень существенности (ошибки) и определить его взаимосвязь  с аудиторским риском;

- составить детальную  программу по проверке налога  на прибыль, которая будет служить  инструкцией для аудитора, а также  средством внутреннего контроля  за надлежащим выполнением работы.

Пример программы аудиторской  проверки налога на прибыль и расчетов по нему дан в приложении  1.

При проведении аудиторской  проверки налога на прибыль аудитор  должен стремиться к максимальному  снижению риска. Надежное определение  аудиторского риска достигается  путем комбинированной оценки рисков (неотъемлемого риска, риска средств контроля и риска необнаружения) на стадии планирования аудиторской проверки в целом.

Кроме того этапе планирования рассматриваются такие факторы, как существующие объекты налогообложения, соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.

На основном этапе аудиторской проверки расчетов по налогу на прибыль проводится углубленная проверка участков налогового учета, на которых выявлены ошибки, недостатки, нарушения. В частности:

1) Оценка правильности определения доходов от реализации по видам:

- выручка от оказания услуг (выполнения работ);

- выручка от реализации  приобретенных товаров, амортизируемого  имущества, имущественных прав  и т.д.

Доходы для целей налообложения  определяются на основании первичных  документов.

2) Оценка правильности определения внереализационных доходов по видам:

- доходы от сдачи имущества в аренду;

- доходы, полученные в  виде курсовых и суммовых разниц;

-доходы в виде штрафов, пени, признанных должником по хозяйственным договорам;

- доходы в виде процентного  дохода;

- доходы от безвозмездно  полученного имущества и имущественных  прав и т.д.

3) Оценка правильности определения расходов по обычным видам деятельности:

- материальные расходы; 

- расходы на оплату  труда; 

- амортизационные отчисления;

- расходы на ремонт;

- расходы, связанные с  приобретением и реализацией  ценных бумаг; 

- представительские расходы; 

- расходы на командировку  и т.д.

4) Оценка правильности определения внереализационных расходов по видам:

- на уплату процентов; 

- на формирование всех  видов резервов;

- по списанию дебиторской  задолженности; 

- расходы на аренду  и т.д.

5)  проверка правильности переноса убытка прошлых лет;

6) проверка правильности определения доходов и расходов, не учитываемых при определении налоговой базы;

7) проверка правильности формирования постоянных разниц по доходам и расходам, возникающих при корректировке бухгалтерской прибыли;

8) проверка правильности формирования временных разниц по доходам и расходам, возникающих при корректировке бухгалтерской прибыли;

9) проверка полноты и своевременности уплаты организацией в бюджет налога на прибыль.

  Заключительный этап предусматривает:

-   анализ выполнения программы аудита;

- классификацию выявленных ошибок и нарушений, таких как неправильное формирование налоговой базы; неверное применение налоговых льгот; нарушение порядка формирования налоговых вычетов;

- отсутствие или нарушение  системы внутреннего контроля  за правильностью исчисления  налога на прибыль; 

- обобщение результатов проверки;

- оформление результатов налогового аудита по налогу на прибыль.

 

 

2.2 Типовые ошибки  и нарушения, выявленные при  аудите расчетов по налогу  на прибыль

На завершающем этапе  аудиторской проверки осуществляется анализ выполнения программы аудита, классификация выявленных ошибок и нарушений, обобщение и оформление результатов проверки.

По характеру действий могут быть допущены ошибки в результате непреднамеренных действий и преднамеренных нарушений.

При непреднамеренных действиях  это ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности:

- неправильное заполнение  сток налоговой декларации;

- неправильные перенос данных бухгалтерского учета в регистры налогового учета;

- арифметические ошибки, описки и пропуски при расчете  базы по налогу на прибыль;

- ошибки автоматизированной  обработки данных.

К преднамеренным действиям  относят ошибки, возникающие по вине одного или нескольких лиц из числа  руководителей аудируемого экономического субъекта с целью извлечения незаконных выгод:

- занижение или сокрытие  налога на прибыль;

- фальсификация налоговой  финансовой отчетности.

По характеру возникновения существуют ошибки в определении базы по налогу на прибыль и обязательств перед бюджетом, связанные с необоснованностью учетных записей, периодизацией, оценкой, классификацией, признанием и представлением.

Ошибки в необоснованности отражения в учете:

- отражение в налоговом  учете фактов без достаточных  на то оснований (например, включение  в расходы отчетного периода  расходов, не обусловленных целями получения доходов, экономически не оправданных, документально не подтвержденных и др.)

Ошибки в периодизации:

- неполное отражение  в налоговом учете фактов хозяйственной  деятельности (например, не отражение  в налоговом учете реализованных товаров право собственности на которые уже перешло к покупателю , штрафов признанных дебитором или присужденных судом и др.);

        - неверное распределение доходов и расходов по отчетным (налоговым) периодам (например, единовременное  принятие для целей налогообложения убытка от реализации основных средств).

Ошибки в оценке  - неверный выбор способа оценки (например, принятие к учету для целей налогообложения сумм по переоценке основных средств; неверное определение стоимости незавершенного производства и др.)

Ошибки   в классификации и признании: - неправильная классификация доходов и расходов (например, отражение доходов от реализации налоговом учете в составе внереализационных доходов отражение прямых расходов в составе косвенных расходов и др.)

Ошибки в формировании информации в отчетности:

       - неверное заполнение  налоговой декларации;

       - неполное или неадекватное раскрытие информации  по налогу на прибыль в финансовой  отчетности.

По значимости ошибки в расчетах налога на прибыль имеющие последующее значение на результаты деятельности и финансовое положение аудируемого лица делятся на существенные и на существенные.

Существенными ошибками в налоговой отчетности являются те, которые приводят к значительным штрафным санкциям и (или) пеням по налогу на прибыль и ошибки на уровне финансовой отчетности в целом, которые могут повлиять на экономические решения пользователей этой отчетности.

Не существенными  ошибками в налоговой и финансовой отчетности считаются те, которые не   влекут за собой существенных как для деятельности аудируемого лица, так и для третьих лиц последствий.

Результаты проведения проверки по разделу налога на прибыль находят  свое отражение в письменной информации (отчете) по аудиту финансовой отчетности или в отдельном документе (при  налоговом аудите).

Письменный отчет аудитора должен содержать сведения о выявленных в процессе проверки:

- нарушениях учетной политики  для целей налогообложения;

- недостатках в системе  налогового учета и внутреннего  контроля, которые привели к нарушениям  при расчете налога на прибыль;

- искажениях в представлении  и раскрытии информации по  налогу на прибыль.

В письменной информации (отчете) аудитором должны быть даны ссылки на законодательные и нормативные  акты, нарушения которых выявлены в ходе проверки, и даны предложения  по устранению данных нарушений.

В аудиторском заключении по существенным искажениям и ограничениям, влияющим на мнение аудитора о достоверности  финансовой отчетности, могут быть даны следующие оговорки, касающиеся налога на прибыль:

- по разногласиям относительно  налоговой политики и методов  налогового учета;

- по разногласиям относительно  раскрытия информации по налогу  на прибыль;

- по событиям, возникшим  после отчетной даты и условным  фактам в хозяйственной деятельности, связанным с обязательством перед  бюджетом по налогу на прибыль  (по судебным делам и налоговым  поверкам)

- по существенным суммам  занижения расхода по налогу  на прибыль.

 

2.3 Аудиторская проверка расчетов с бюджетом  по налогу добавленную стоимость

Целью проведения аудита расчетов с бюджетом по НДС является проверка достоверности, то есть точности расчета  налога на добавленную стоимость  и своевременности его уплаты в бюджет.

 Необходимо отметить, что в целях получения достоверных  результатов от проведения аудиторской  проверки необходимо тщательно  проанализировать: статус налогоплательщика;  возможность применения налоговых  льгот и правильность их использования;  объект налогообложения; формирование  налоговой базы; правомерность применения  вычетов; составление и своевременность  сдачи деклараций, а также своевременность  уплаты налога.

 Для того чтобы проверить  статус налогоплательщика аудитору  следует проанализировать объем  выручки от реализации товаров  (работ, услуг) организации. 

Необходимо, кроме того, проверить  были ли у проверяемой организации  следующие операции:

- приобретение товаров  (работ, услуг) у иностранных  лиц, не состоящих в Российской  Федерации на учете в налоговых  органах; 

- аренда федерального  имущества, имущества субъектов  Российской Федерации и муниципального  имущества у органов государственной  власти или органов местного  самоуправления;

- реализация на территории  Российской Федерации конфискованного  имущества, бесхозяйных ценностей,  кладов и скупленных ценностей,  а также ценностей, перешедших  по праву наследования государству.

Дело в том, что по каждой из следующих операций организация  в проверяемом периоде должна была выступать в качестве налогового агента (ст.161 НК РФ), то есть она была обязана исчислять, удерживать и  перечислять в бюджет НДС за контрагентов-налогоплательщиков. Следовательно, аудитору стоит убедиться, сделала ли это организация, а  также проверить, правильно ли исчислена  налоговая база и своевременно ли перечислен налог в бюджет.

 При проверке статуса  налогоплательщика программой аудита расчетов по НДС (приложение 2) должны быть предусмотрены такие аудиторские процедуры, как сравнение данных об объеме выручки по месяцам отчетного периода, сопоставление фактических данных с требованиями НК РФ, выявление по данным аналитического бухгалтерского учета нетипичных операций, связанных с повышенным риском искажения данных о начисленном и уплаченном НДС.

 Важным также при  проведении аудиторской проверки  является анализ возможности  применения налоговых льгот. Главным  здесь является необходимость  выявить, имеет ли основания  организация воспользоваться льготами  по НДС, поименованными в ст.149 НК РФ, и тем самым уменьшить  налоговые платежи в бюджет. Если в ходе аудиторской проверки выяснится, что определенные операции могут не облагаться НДС (в соответствии с нормами ст.149 НК РФ), то этот факт следует зафиксировать в письменном отчете аудитора.

В том случае, если организация  пользуется льготами, то аудитору целесообразно  проверить, ведет ли она раздельный учет облагаемых и не облагаемых НДС  операций. Кроме того, аудитору стоит  обратить внимание на то, что иногда организации, выступающие в роли посредников и реализующие не облагаемые НДС товары по посредническим договорам (агентским договорам, договорам  комиссии, договорам поручения), не платят НДС со своего вознаграждения, мотивируя это тем, что реализация данных товаров не облагается НДС (в  соответствии со ст.149 НК РФ). Однако такая  позиция не соответствует нормам законодательства, так как льготы по НДС распространяются только на налогоплательщиков, которые являются собственниками льготируемых товаров, на посредников эти льготы не распространяются.

При проверке объекта налогообложения  аудитор должен выявить ошибки, связанные  с тем, что организация иногда ошибочно не начисляет НДС либо, наоборот, начисляет налог. Выявление  вышеуказанных ошибок при проверке объекта налогообложения может  осуществляться путем просмотра  данных аналитического бухгалтерского учета по движению товарно-материальных ценностей; ознакомления с содержанием  отдельных договоров, в том числе  договоров дарения, безвозмездной  передачи, актов выполненных строительно-монтажных  работ, учредительных договоров  и т.п. Например, иногда совершаются  следующие ошибки: