Бухгалтерские счета и двойная запись

     По  кредиту данного счета в корреспонденции с дебетом счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и других счетов денежных средств или расчетов с разными дебиторами и кредиторами учитываются суммы доходов, относящиеся к будущим отчетным периодам, а по дебету — списание этих сумм на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому они относятся.

     Счет 63 «Резервы по сомнительным долгам»  содержит информацию о резервах, цель которых — уточнение оценки отдельных  объектов бухгалтерского учета за счет прибыли.

     Формирование  рыночной экономики предполагает определенную степень риска, связанного с выполнением договорных обязательств по сделкам с материальными ценностями, ценными бумагами и т. п.

     По  кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» учитываются резервы, целью  которых является снижение риска по указанным обязательствам, под потенциальное обесценение вложений фирмы в ценные бумаги (акции других предприятий, облигации и другие долговые обязательства). Они образуются за счет операционных и внереализационных доходов организации.

     С наступлением ситуации, под которую  были созданы соответствующие резервы, счет 63 «Резервы по сомнительным долгам»  дебетуется в корреспонденции со счетами расчетов, по которым не выполнены обязательства. Когда  ситуации, под которые создавались  эти резервы, не востребованы, последние направляются на восстановление прибыли, полученной в результате указанных выше доходов, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

     В отличие от резерва по сомнительным долгам, который создается под  фактическую сумму каждого долга по конкретному должнику, вызывающему опасение в его погашении, резервы под обесценение вложений в ценные бумаги учитывают состояние и движение их под потенциальное обесценение. Источником образования резервов также являются операционные и внереализационные доходы.

     При повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы  соответствующие резервы, в учете  делаются записи по дебету счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» и кредиту счета 91 «Прочие  доходы и расходы», т. е. на сумму превышения восстанавливается сумма прибыли.

     Такая же запись делается при списании с  баланса ценных бумаг, по которым  были ранее созданы эти резервы. Аналогичная природа образования  резервов под снижение стоимости  материальных ценностей, других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции, товаров и т. п. Резервы на указанные цели отражаются на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

     Счет 96 «Резервы предстоящих расходов»  содержит сведения о наличии и движении средств, зарегистрированных в соответствии с действующими нормативными документами, в целях равномерного включения в себестоимость продукции (работ, услуг) некоторых расходов и платежей в виде:

• выплаты ежегодного вознаграждения персоналу за выслугу лет;
• предстоящей оплаты отпусков работников, включая отчисления на социальное страхование и обеспечение с указанных сумм;
• производственных издержек по подготовительным работам в сезонных отраслях промышленности;
• предстоящих издержек по ремонту основных средств; 4- на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
• предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий.

     Формирование  резервов на указанные цели осуществляется ежемесячно по установленному проценту, исходя из планируемой сметы, исчисленной с учетом планируемых объемов конкретных видов работ. В учете на исчисленные по такой методике суммы резервов дебетуются счета текущих издержек в корреспонденции с кредитом счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

     Фактические расходы и платежи, на которые  ранее был образован резерв, учитываются  по дебету счета 96 «Резервы предстоящих  расходов» и кредиту соответствующих  счетов, в зависимости от характера  сформированного резерва:

     счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на суммы заработной платы персоналу за время отпуска и ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

     счетов 23 «Вспомогательные производства»  или 60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками» — в зависимости  от способа выполненных работ по ремонту основных средств, произведенных силами предприятия или сторонней организации и т. п.

     Сальдо  по субсчету «Ремонтный фонд» счета 96 «Резервы предстоящих расходов»  по окончании ремонта основных средств  не должно быть.

     Калькуляционные счета предназначены для исчисления себестоимости выпущенной продукции, выполненных работ или оказанных услуг в отчетном периоде. Все счета данной подгруппы по отношению к балансу активные. К ним относятся счета: 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 28 «Брак в производстве» и некоторые другие. Ряд из них, например, счет 28 «Брак в производстве», несет в себе признаки сопоставляющего счета, что дало основание некоторым авторам исключить их из состава калькуляционных счетов. Изначально же сформированные по дебету данного счета суммы показывают фактическую себестоимость забракованной продукции, т. е. выступает как калькуляционный счет, и только затем, после принятия соответствующего решения о списании ее за счет виновных лиц или отнесения в дебет счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 91 «Прочие доходы и расходы» и т. п., счет 28 «Брак в производстве» приобретает черты сопоставляющего счета.

     Нельзя  также согласиться с выводом о том, что калькуляционные счета не имеют остатка. Такой вывод имеет место только на предприятиях с простым однопередельным циклом производства. В сложных производствах этот остаток неизбежен и представляет собой незавершенное производство с отражением в балансе по статье «затраты в незавершенном производстве».

     Счет 20 «Основное производство» применяется  для учета текущих расходов:

• промышленных и сельскохозяйственных предприятий по выпуску продукции;
• подрядных, геологических и проектно-изыскательских организаций по выполнению строительно-монтажных, геологоразведочных и проектно-изыскательских работ;
• предприятий транспорта и связи по оказанию ими услуг;
• предприятий торговли и общественного питания по продаже и выпуску собственной продукции.

     По  дебету калькуляционных счетов учитываются текущие издержки по основным, вспомогательным и иным производствам в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и пр.

     Сопоставляющие  счета предназначены для исчисления финансового результата как от отдельных хозяйственных процессов, так и предприятия в целом. В группе сопоставляющих счетов представлены операционно-результатные счета и финансово-результатные счета.

     Операционно-результатные счета предусмотрены для обобщения информации об отдельных процессах хозяйственной деятельности предприятия, а также определения по каждому из них финансового результата.

     Перечень  операционно-результатных счетов включает счет 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы». По отношению к балансу данные счета являются активно-пассивными. Они закрываются по каждому отчетному периоду и потому не указываются в балансе.

     Рассмотрим  природу операционно-результатных счетов.

     По  счету 90 «Продажи» независимо от формы  собственности предприятий и  организаций показывается себестоимость:

• проданной готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства предприятий отдельных отраслей народного хозяйства;
• работ и услуг промышленного характера строительных и иных организаций, а также работ и услуг непромышленного назначения;
• покупных изделий, приобретенных ранее для комплектации;
• товаров в торговых, снабженческих и сбытовых предприятиях и организациях;
• услуг по перевозке грузов и пассажиров на предприятиях транспорта;
• транспортно- экспедиционных и погрузочно-разгрузочных операций;
• услуг предприятий связи и т. п.

     По  кредиту счета 90 «Продажи» в таком  же разрезе формируется выручка  от продажи продукции, выполненных  работ и оказанных услуг по договорным (продажным) ценам. Следовательно, в конечном итоге на счете 90 «Продажи» накапливается информация о доходах и расходах организации, связанные с ее обычной деятельностью.

     Счет 91 «Прочие доходы и расходы» используется для получения данных о прочих доходах и расходах, отличных от обычных видов деятельности, кроме  чрезвычайных доходов и расходов. В учете подобные доходы и расходы рассматриваются как операционные (от продажи основных средств и т. п.) и внереализационные (штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров и пр.).

     Финансово-результатные счета представлены счетом 99 «Прибыли и убытки». Он так же, как и операционные счета, является активно-пассивным счетом и объединяет в себе более широкий спектр хозяйственных операций, оказывающих влияние на финансовые результаты экономического субъекта, а именно:

• от обычных видов деятельности;
• операционных и внереализационных доходов и расходов;
• чрезвычайных доходов и расходов.

     Состав  последних включает страховые возмещения по компенсации потерь, обусловленных  форс-мажорными обстоятельствами (стихийные  бедствия, аварии, пожар и т. п.). Следствием таких обстоятельств являются и определенные расходы по устранению последствий, вызванные указанными обстоятельствами.

     По  кредиту счета 99 «Прибыли и убытки»  показываются суммы прибыли, полученные по итогам закрытия счетов 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль от продаж» и 9 «Сальдо прочих доходов», а также чрезвычайные доходы в виде:

• полученных страховых возмещений от потерь различных активов в силу непредвиденных событий как следствие форс-мажорных обстоятельств;
• излишки в виде денежных и иных активов, выявленные по результатам их инвентаризации и т. п.;
• поступления денежных средств из бюджета в связи с перерасчетом по отдельным видам налогов;
• поступления денежных средств из внебюджетных фондов в связи с перерасчетом по единому социальному налогу и т. п.

     По  дебету счета 99 «Прибыли и убытки»  отражаются суммы убытков, полученные по итогам закрытия счетов 90 «Продажи», субсчет 9 «Убыток от продаж» и 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих расходов», а также  потери и расходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности. Наконец, на уменьшение балансовой прибыли могут оказывать влияние различные налоговые платежи (на прибыль и др.) и платежи по перерасчетам по этим налогам из фактической прибыли, различные налоговые санкции.

     Путем сопоставления за отчетный период итогов оборотов по дебету и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» исчисляется  конечный финансовый результат всех видов деятельности организации.

     В отличие от операционно-результатных счетов по счету 99 «Прибыли и убытки» может иметь место дебетовый (убыток) или кредитовый (прибыль) остаток. Прибыль образуется в случае, когда сумма оборота по кредиту данного счета превышает сумму оборота по дебету счета; в обратном случае - убыток. В конце отчетного года данный счет закрывается. Полученный итог по нему в виде оставшейся в распоряжении организации прибыли или чистого убытка списывается соответственно в кредит или в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, независимо от причин, по которым они не были отражены в учете, и относящиеся к хозяйственным операциям прошлых лет, подлежат включению в финансовые результаты отчетного года.

     Таким образом, в балансе учитывается  лишь непокрытый убыток или нераспределенная прибыль отчетного периода и прошлых лет.

     Обособленную  группу составляют так называемые забалансовые счета, к которым относятся счета, как следует из названия, не входящие в баланс организации. На них отражаются активы, не принадлежащее организации. Данная группа представлена тремя подгруппами счетов:

• раскрывающие состав отдельных видов активов, временно находящихся в пользовании организации (счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» и пр.);
• характеризующие условные права и обязательства организации (счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные», 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные»);
• предназначенные для целей контроля за отдельными операциями (счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов»).

     Глава 2. Сущность и значение двойной записи

     По  своей экономической природе  любая хозяйственная операция обязательно  обладает двойственностью и взаимностью. Для сохранения этих свойств и  контроля над хозяйственными операциями на счетах в бухгалтерском учете используется способ двойной записи.

     Двойная запись представляет собой запись, в результате которой каждая хозяйственная  операция отражается на счетах бухгалтерского учета дважды: в дебет одного счет и одновременно в кредит другого взаимосвязанного с ним счета на одинаковую сумму.