Бухгалтерский учет в строительстве

Ввиду того, что лизинговое имущество находится на балансе  лизингодателя, им же производятся и  амортизационные отчисления по данному  имуществу (п. 2 ст. 31 Закона о лизинге). Способ начисления амортизации лизингодатель  выбирает самостоятельно (п. 2, 18 ПБУ 6/01). Срок полезного использования объекта определяется организацией при принятии его к бухгалтерскому учету (п. 20 ПБУ 6/01) и может быть установлен исходя из срока действия договора лизинга. Способ начисления амортизации и срок полезного использования предмета лизинга должны быть отражены в учетной политике лизингодателя.

Амортизационные отчисления производятся начиная с месяца, следующего за месяцем принятия объекта ОС к  бухгалтерскому учету. Начисление амортизации  производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

В налоговом учете действует  аналогичная норма: стоимость лизингового  имущества, учитываемого в соответствии с договором лизинга на балансе  лизингодателя, погашается путем начисления амортизации в соответствии со ст. 256-259 НК РФ. Срок полезного использования лизингового имущества устанавливается в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы.

В частности, п. 7 ст. 258 НК РФ определяет, что имущество, переданное по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой предмет лизинга должен учитываться в соответствии с условиями договора. Поскольку в данном случае амортизацию начисляет лизингодатель (как балансодержатель предмета лизинга), в составе его расходов и учитываются суммы амортизации по объекту лизинга для целей налогового учета.

В бухгалтерском и налоговом  учете существуют разные правила  применения специальных коэффициентов  к основной норме амортизации. В бухгалтерском учете по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, при использовании способа уменьшающегося остатка может применяться коэффициент ускорения (не выше 3) в соответствии с условиями договора финансовой аренды, т.е. при линейном методе коэффициенты ускорения не применяются (п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Для целей налогового учета  на основании п. 7 ст. 259 НК РФ лизингодатель может применить для амортизируемого основного средства, которое является предметом лизинга и учитывается на его балансе, специальный коэффициент к основной норме амортизации (не выше 3) при условии применения линейного метода начисления амортизации. Данные положения должны быть отражены в учетной политике лизингодателя для целей налогообложения.

Вместе с тем согласно п. 9 ст. 259 НК РФ организации, получившие (передавшие) в лизинг легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы, имеющие  первоначальную стоимость более 300000 руб. (с 1 января 2008 г. - 600000 руб.) и 400000 руб. (сначала 2008 г. - 800000 руб.) соответственно, включают указанные автотранспортные средства в состав соответствующей амортизационной группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5.

По поводу возможности  применения амортизационной премии в налоговом учете лизингодателя  имеется разъяснение Минфина  России (письмо от 29 марта 2006 г. N 03-03-04/2/94), согласно которому оборудование, приобретенное  для передачи в лизинг и числящееся на балансе организации-лизингодателя на счете 03, не может рассматриваться для целей НК РФ как капитальные вложения, которые налогоплательщик вправе учесть в составе расходов в размере не более 10% первоначальной стоимости ОС.

Однако арбитражная практика по этому вопросу складывается в  пользу организаций-лизингодателей, поскольку  НК РФ, предоставляя организациям право  на учет затрат по капитальным вложениям, не содержит ограничений для оборудования, передаваемого в лизинг. Так как имущество, передаваемое в лизинг, является амортизируемым, учитывается на балансе лизингодателя, сумма амортизации признается в составе его расходов. Следовательно, применение амортизационной премии лизингодателем правомерно (Постановление ФАС Уральского округа от 14 июня 2007 г. по делу N Ф09-4482/07-С3).

Амортизационные отчисления на полное восстановление переданного  лизингового имущества осуществляются равномерно и признаются расходами  по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Амортизация по основным средствам - предметам лизинга учитывается обособленно (п. 5 Указаний по учету лизинговых операций, Инструкция по применению Плана счетов).

В бухгалтерском учете  делается следующая запись:

Д 20 "Основное производство" - К 02 "Амортизация  основных средств", субсчет "Амортизация  лизингового имущества".

Суммы, накопленные  на счете 20, ежемесячно списываются  в дебет счета 90 "Продажи".

Выкупная цена и учет предмета лизинга после  окончания срока действия договора

Когда выкуп  лизингового имущества договором  лизинга не предусмотрен, лизингополучатель  обязан по окончании срока его  действия возвратить предмет лизинга  лизингодателю (п. 5 ст. 15 Закона о лизинге, ст. 624 ГК РФ). Если же договор лизинга предусматривает переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю на основании ст. 19 Закона о лизинге, то в договоре (дополнительном соглашении к нему) необходимо определить размер выкупной цены этого имущества.

Возможен и  досрочный выкуп лизингового имущества.

Выкупная цена предмета лизинга определяется путем  согласования сторонами договора лизинга, причем следует руководствоваться  ст. 40 НК РФ. Подробные рекомендации по вопросу определения выкупной цены приведены в письме Минфина  России от 12 июля 2006 г. N 03-03-04/1/576.

Эта сумма включается в общую сумму договора лизинга (ст. 28 Закона о лизинге) либо фиксируется  в договоре купли-продажи лизингового  имущества, который заключается  на основании общего договора лизинга  после его завершения между бывшими лизингодателем и лизингополучателем, и является, как правило, приложением к нему (п. 5 ст. 15 Закона о лизинге). Таким образом, фактически происходит приобретение лизингополучателем предмета лизинга (основного средства), поскольку передача объекта лизинга лизингополучателю является не только платной услугой, но и особым способом инвестирования.

Стороны вправе самостоятельно решить, как будет  выплачиваться стоимость лизингового  имущества, и закрепить этот порядок  в договоре.

Выкупная цена может быть перечислена разовым платежом по истечении срока договора лизинга (когда лизингодатель приобретает предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи) или периодическими платежами в течение действия договора лизинга. В таком случае суммы, перечисляемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга до перехода права собственности на него к лизингополучателю, признаются авансовыми платежами (письма Минфина России от 12 июля 2006 г. N 03-03-04/1/576, от 11 мая 2006 г. N 03-03-04/1/431).

Выкупная цена лизингового имущества облагается НДС в общем порядке. В случае ее перечисления разовым платежом после  передачи права собственности на лизинговое имущество лизингодатель  должен оформить соответствующий счет-фактуру. При переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю выкупная цена будет формировать в учете лизингодателя доход от реализации предмета лизинга (ввиду отсутствия нормативных документов, прямо регулирующих правила учета выкупной цены, участникам лизинговых отношений следует отразить порядок учета данных операций в учетной политике).

Документальным  подтверждением перехода права собственности  на предмет лизинга являются: договор  лизинга, документы, подтверждающие уплату выкупной цены, и акт перехода права  собственности на предмет лизинга (письмо Минфина России от 6 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/90).

В бухгалтерском  учете лизингодателя переход  права собственности на предмет  лизинга к лизингополучателю  отражается как продажа объекта  ОС.

Поступления от продажи имущества являются прочими доходами и отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы" в корреспонденции со счетом 62, к которому можно открыть субсчет по учету расчетов с лизингополучателем в части выкупной цены предмета лизинга (п. 7 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов).

В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 стоимость выбывающего  объекта основных средств должна быть списана с бухгалтерского учета.

Сумма накопленной  амортизации по выбывающему объекту  ОС списывается с кредита счета 02 в дебет счета 03, а остаточная стоимость объекта - с кредита счета 03 в дебет счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы".

В учете лизингодателя  продажа бывшего лизингового  имущества отражается по общим правилам, установленным для таких операций. Если предмет лизинга реализуется по дополнительному договору купли-продажи, стоимость имущества в учете в момент окончания основного договора лизинга может быть перенесена на счет 01 "Основные средства", причем порядок учета операций по продаже не изменится. Налог на добавленную стоимость, начисленный со стоимости реализованного предмета лизинга, отражается по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с дебетом счета 91-2.

Если выкупная цена перечисляется периодическими платежами, то допускается применение как общего порядка обложения НДС авансовых платежей и оформления счетов-фактур, так и оформления счетов-фактур по каждому периодическому платежу выкупной цены в двух экземплярах, один из которых передается лизингополучателю (такой порядок приведен в письме Минфина России от 7 июля 2006 г. N 03-04-15/131). В этом случае лизингополучатель может зачесть НДС, уплаченный лизингодателю не только по лизинговым платежам, но и в части выкупной цены, не дожидаясь принятия к учету предмета лизинга.

Как уже упоминалось, по окончании срока действия договора лизинга лизинговое имущество возвращается лизингодателю или переходит в собственность лизингополучателя (п. 5 ст. 15 и ст. 19 Закона о лизинге).

При переходе лизингового  имущества в собственность лизингополучателя предмет лизинга списывается с баланса лизингодателя, что отражается в учете следующими записями:

Д 03, субсчет "Выбытие  лизингового имущества" - К 03, субсчет "Имущество, сданное в лизинг" (на сумму первоначальной стоимости  выбывающего предмета лизинга);

Д 02, субсчет "Амортизация  имущества, переданного в лизинг" - К 03, субсчет "Выбытие лизингового  имущества" (на сумму амортизации  по выбывающему предмету лизинга).

Задача. Организация заключила договор 28.06.2009 г. на сумму 600 000руб. По условиям договора срок возвращения кредита установлен 29.12. следующего года. Кредит предназначен для финансирования строительства производственного помещения. Проценты по кредиту по ставке 23 % годовых начисляются и уплачиваются ежемесячно. Сумма кредита зачислена на расчетный счет организации 01.07.2009 г. Производственное помещение принято на учет в качестве объекта основных средств 25.09.20 9 г. Отразить операции в бухгалтерском учете.

Решение. Журнал хозяйственных операций