Долгосрочные и краткосрочные кредиты

Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденному приказом Минфина  России от 06.07.99 № 43н (ПБУ 4/99) установлено, что в бухгалтерском балансе  активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости  от срока обращения (погашения) на краткосрочные  и долгосрочные.

Активы и обязательства  представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним  не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного  цикла, если он превышает 12 месяцев. Все  остальные активы и обязательства  представляются как долгосрочные (п. 19 ПБУ 4/99).

Бухгалтерский баланс должен содержать следующие числовые показатели.

Раздел: «Долгосрочные обязательства». Группа статей: «Заемные средства». Статья: «Кредиты, подлежащие погашению более  чем через 12 месяцев после отчетной даты»; «Займы, подлежащие погашению  более чем через 12 месяцев после  отчетной даты».

Раздел: «Краткосрочные обязательства». Группа статей: «Заемные средства». Статья: «Кредиты, подлежащие погашению в  течение 12 месяцев после отчетной даты»; «Займы, подлежащие погашению  в течение 12 месяцев после отчетной даты» (п. 20 ПБУ 4/99).

Уточнен перечень и расширен состав информации, подлежащей обязательному  раскрытию в бухгалтерской отчетности организации. Раскрытия требует  следующая информация:

• о наличии и изменении величины обязательств по займам (кредитам);
• о суммах процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;
• о суммах расходов по займам, включенных в прочие расходы;
• о величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;
• о сроках погашения займов (кредитов);
• о суммах дохода от временного использования заемных средств в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива;
• о суммах включенных в стоимость инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору) по нецелевым займам.

Установлено, что в пояснительной  записке к годовой бухгалтерской  отчетности должна раскрываться информация о суммах займов (кредитов), недополученных по сравнению с условиями договора по причине неисполнения/неполного  исполнения договора заимодавцем.

2.2. Состав и порядок признания затрат по обслуживанию кредитов

 

Как сказано в пункте 3 ПБУ 15/2008, в составе расходов по займам учитываются  проценты и дополнительные траты. То есть те расходы, которые непосредственно  связаны с получением займа. Причем список таких затрат открыт. Из состава  расходов по займам исключены как отдельный вид: 
- проценты, дисконт по векселям и облигациям;

- курсовые разницы по процентам.

Относительно облигаций и векселей принципиальных изменений не произошло, расходы по ценным бумагам просто не выделены в отдельную группу расходов. Но одновременно правила их учета  прописаны в пунктах 15 и 16 ПБУ 15/2008. Кроме того, порядок учета процентов  и дисконта по векселям и облигациям по-прежнему достаточно подробно прописан в Инструкции по применению Плана  счетов.

Что же касается курсовых разниц по процентам, то здесь все объясняется просто. Средства по займам в иностранной  валюте пересчитываются в рубли  в соответствии с ПБУ 3/2006 «Учет  активов и обязательств, стоимость  которых выражена в иностранной  валюте». То есть учет курсовых разниц регулируется специальным Положением, поэтому оговаривать отдельный  порядок их учета еще и в  ПБУ 15/2008 не имеет смысла.

В бухгалтерском учете  организации суммы начисленных  процентов за пользование заемными средствами отражаются по кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции  с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом необходимо иметь в виду, что суммы начисленных  процентов учитываются обособленно.

Проценты за пользование  кредитом подразделяются на обычные, уплачиваемые в пределах срока, на который выдан  кредит, и повышенные, уплачиваемые предприятием за нарушение срока  возврата кредита.

Для предприятия большое  значение имеет целевое назначение кредитов, так как от него зависит, куда будут списаны проценты по данным кредитам.

В зависимости от целевого назначения кредита и от своевременности  его возврата, проценты по кредиту  могут быть списаны на капитальные  вложения, издержки производства, финансовые результаты, на счета чистой прибыли  предприятия и нераспределенной прибыли предприятия. Если кредит предоставлен банком без указания цели финансирования (что встречается крайне редко), то проценты по такому кредиту относят на уменьшение чистой прибыли или специальных фондов.

Проценты учитываются равномерно в том отчетном периоде, к которому они относятся. При этом дополнительные расходы по кредиту учитываются двумя способами: в том периоде, когда они произведены, или равномерно в течение срока займа.

Пример 1:

15 января 2009 г. организация  заключила договор займа сроком  на 3 месяца, срок возврата - 15 апреля 2009 г. В договоре займа указано,  что начисление и уплата процентов  производится единовременным платежом  при возврате займа. Сумма основного  долга - 100 000 руб., сумма процентов  - 15 000 руб. 

Деньги на счет организации  поступили 16 января 2009 г., в этот же день в учете была сделана запись:

Дебет 51 Кредит 66 субсчет "Основная сумма долга"

- 100 000 руб. - получены средства  по договору займа.

31 января бухгалтер произвел  начисление процентов:

Дебет 91 Кредит 66 субсчет "Проценты по займам"

- 5000 руб. (15 000 : 3) - начислены  проценты за январь.

Аналогичные записи были сделаны 28 февраля и 31 марта 2009 г.

15 апреля заемные средства  были возвращены. В учете этот  факт отразили записью:

Дебет 66 "Основная сумма долга" Кредит 51

- возвращены заемные средства.

Согласно новому ПБУ 15/2008 проценты в случае предоплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг, то расходы по обслуживанию указанных кредитов включаются в состав прочих расходов, независимо от порядка использования заемных средств.

Пример 2.

ООО «Время» 1 февраля подписало  договор и в тот же день получило кредит банка на приобретение материально-производственных запасов (МПЗ) в размере 1 000 000 руб. сроком на 10 месяцев. Проценты за кредит составляют 20 процентов и начисляются со дня получения кредита в последний  день каждого месяца. Для расчета  процентов количество дней в году принимается равным 360, а количество дней в месяце — 30.

Кредит был тут же в  полном объеме перечислен на счет поставщика как предоплата за МПЗ общей стоимостью 1 000 000 руб. Материалы получены 1 марта. В бухучете были сделаны такие  записи.

По действующим в 2008 году правилам

В феврале:

Дебет 51 Кредит 66 субсчет «Расчеты по основному долгу»

— 1 000 000 руб. — получены деньги по договору займа;

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51

— 1 000 000 руб. — перечислен аванс за МПЗ;

Дебет 60 субсчет «Проценты по заемным средствам»

Кредит 66 субсчет «Расчеты по процентам»

— 16 666,67 руб. (1 000 000 руб. * 20% : 360 дн. * 30 дн.) — начислены проценты за февраль.

В марте:

Дебет 10 Кредит 60 субсчет «Расчеты за поставленные материалы»

— 1 000 000 руб. — оприходованы материалы;

Дебет 60 субсчет «Расчеты за поставленные материалы»

Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»

— 1 000 000 руб. — зачтен аванс;

Дебет 10 Кредит 60 субсчет «Проценты по заемным средствам»

— 16 666,67 руб. — включены в  стоимость материалов начисленные  за февраль проценты;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»

Кредит 66 субсчет «Расчеты по процентам»

— 16 666,67 руб. — начислены  проценты за март.

По новым правилам

В феврале:

Дебет 51 Кредит 66 субсчет «Расчеты по основному долгу»

— 1 000 000 руб. — получены деньги по договору займа;

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51

— 1 000 000 руб. — перечислен аванс за МПЗ;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»

Кредит 66 субсчет «Расчеты по процентам»

— 16 666,67 руб. (1 000 000 руб. * 20% : 360 дн. * 30 дн.) — начислены проценты за февраль.

В марте:

Дебет 10 Кредит 60 субсчет «Расчеты за поставленные материалы»

— 1 000 000 руб. — оприходованы материалы;

Дебет 60 субсчет «Расчеты за поставленные материалы»

Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»

— 1 000 000 руб. — зачтен аванс;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»

Кредит 66 субсчет «Расчеты по процентам»

— 16 666,67 руб. — начислены  проценты за март.

В ПБУ 15/2008 сказано, что к  инвестиционным активам относятся  объекты основных средств, требующие  длительного времени и существенных затрат на приобретение и (или) строительство.

Если амортизация по инвестиционному активу начисляется, то затраты по кредиту включаются в первоначальную стоимость актива.

По новым правилам, если по инвестиционному активу впоследствии амортизация начисляться не будет, проценты по заемным обязательствам, тем не менее, нужно включать в стоимость такого актива. Раньше они включались в состав прочих расходов.

Основное изменение коснулось  ситуации, когда на приобретение или  сооружение актива расходуются средства займов (кредитов), полученных на иные цели. Сейчас расчет производится по средневзвешенной ставке, определяемой по сумме всех займов и кредитов, остающихся непогашенными  в течение отчетного периода.

ПБУ 15/2008 вводит иное понятие —  доля процентов, включаемых в стоимость  инвестиционного актива. Новый порядок  расчета основан на допущениях, что  ставки по всем займам (кредитам) одинаковы  и не изменяются в течение отчетного  периода и работы по приобретению или сооружению инвестиционного  актива продолжаются после отчетного  периода.

Пример 3:

ООО «Север» планирует приобрести оборудование, требующее длительного  времени на подготовку к эксплуатации (организация определила этот срок в 12 месяцев). На 1 января 2009 года остаток  неиспользованных компанией заемных  средств составлял 100 000 руб., из них 30 000 руб. получено на текущие цели, а 70 000 руб. — на покупку оборудования. В I квартале 2009 года ООО «Север»  получило еще 200 000 руб. заемных средств. Из них на пополнение оборотных средств 60 000 руб., а на покупку оборудования — 140 000 руб.

В отчетном периоде компания потратила  на приобретение оборудования 250 000 руб. Часть этой суммы оплачена за счет заемных средств, полученных на текущие  цели, 40 000 руб. (250 000 – (70 000 +140 000)).

Теперь посчитаем проценты, приходящиеся на эти 40 000 руб. То есть на деньги, полученные на текущие цели, но потраченные  на покупку оборудования.

Допустим, общая сумма процентов, начисленная в отчетном периоде, — 10 000 руб., из них по кредитам на общие  цели — 3000 руб.

Рассчитаем, какую часть из этих 3000 руб. нужно включить в стоимость  оборудования (инвестиционного актива):

3000 руб. * 40 000 руб. : 90 000 руб. =1333,33 руб., 
где 90 000 руб. — это общая сумма нецелевых кредитов (30 000 + 60 000).

Обращаем ваше внимание, что в  знаменателе в расчет берется  не вся сумма займов, а только сумма займов нецелевого назначения.

Таким образом, в стоимость оборудования в отчетном периоде нужно включить сумму процентов в размере 8333,33 руб. (10 000 – 3000 + 1333,33).

Заемщик довольно часто несет  дополнительные расходы при получении  кредита или займа. Дополнительными расходами по кредитам являются:  
- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;  
- суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);  
- иные расходы, непосредственно связанные с получением кредитов.

Дополнительные расходы  по займам включаются равномерно в состав прочих расходов в течение срока займа (кредитного договора).

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ

Открыть счета бухгалтерского учета по установленной форме. Остатки  по счетам на 1 февраля 2007 г. оформлены в таблице 1.

Таблица 1

Остатки по счетам для 3 варианта	Дебет	Кредит
01 «Основные средства»	7500000	-
02 «Амортизация основных средств»	-	1 700000
04 «Нематериальные активы»	-	-
10 «Материалы», в т. ч.: 10.1. - сырье и материалы 10.2 - покупные п/ф и компл. изделия, конструкции и детали 10.5 - запасные части 10.6 - прочие материалы  10.12-ТЗР	1102420 700 000 150 000 175 000 75 000 2420
19    «Налог   на   добавленную   стоимость   по приобретенным     материальным     ценностям», субсчет 3 «НДС по приобретенным МПЗ»	350 000	-
20 «Основное производство»	2 000	-
97 «Расходы будущих периодов»	-	-
43 «Готовая продукция»	35 067
50 «Касса»	2 000
51 «Расчетные счета»	2000000
52 «Валютные счета»	-	-
55 «Специальные счета в банках», субсчет 55.1 «Аккредитивы»	-	-
57 «Переводы в пути»	-	-
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», в. т. ч.: Субсчет 60.1.1 «Аэромаш» 60.1.2 «Нефтехимическая компания»   60.1.3 «Поставщик оборудования» 60.1.4 «Поставщик автомобиля»		150 000   60 000 90 000 - -
62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет 62.4 «Расчеты с иностранными партнерами»	4420000
68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС»	-	350000
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», в т. ч.: 69.1 «Расчеты по  социальному страхованию» 69.2.1 «Расчеты по пенсионному обеспечению» 69.2.2 «Расчеты с федеральным бюджетом» 69.3.1 «Расчеты по обязат. мед. страхованию  в федеральный фонд» 69.3.2 «Расчеты по обязат. мед. страхованию  в территориальный фонд»
		479960 53534 258440 110760 20306 36920
70 «Расчеты с  персоналом по оплате труда»		1846000
75 «Расчеты с  учредителями»	118 100
76 «Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами», в  т.ч.: 76.5.субсчет «Аренда  автомобиля» 76.6 субсчет «Расчеты с инд.  предпринимателем» 76.4. субсчет «Расчеты  по депонирован, сумм.» 76.2 субсчет  «Расчеты по претензиям» 76.7 субсчет «Прочие дебиторы и кредиторы»	180 000 180 000	3325000 1200 17500 3000000 306300
80 «Уставный капитал»		1200000
84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)»		5248000
66 «Расчеты по  краткосрочным кредитам и займам»		200627
96 «Резервы предстоящих  расходов»		1 140000
Итого валюта баланса	15709587	15709587