Экспортные операции

         Думается, что такой подход налоговых  органов при рассмотрении операций, связанных с добровольной продажей  валюты, не бесспорен и при  возникновении разногласий может  быть обжалован в судебном  порядке.

       Определение объекта налогообложения на прибыль  по операциям, связанным с продажей иностранной валюты в 2000., было тесно  связано и с зачетом НДС  с суммы комиссионного вознаграждения, выплачиваемого банку.

       В 2000г. порядок исчисления НДС регулируется Законом РФ от 06.12.91. N 1992-1 «О НДС» и инструкцией Госналогслужбы РФ от 11.10.95. N 39 «О порядке исчисления и уплаты НДС».

       Согласно  п.19 Инструкции N 39 НДС по производственным расходам подлежит зачету только в том случае, если эти расходы включаются в издержки производства и обращения.

       Принимая  во внимание, что расходы по оплате банку комиссионного вознаграждения по обязательной продаже валюты для  целей налогообложения прибыли  подлежит включению в состав себестоимости  продукции (работ, услуг) НДС по таким  расходам подлежит зачету (возмещению) в общеустановленном порядке*. Такой  же вывод сделан в письме Минфина  России от 18.01.99. N 04-03-08.

* Письмо  МНС России «Об учете для  целей налогообложения выручки  от продажи валюты» от 02.03.2000 N 02-01-16/27;

       Между тем в письме Управления МНС России по г. Москве от 12.01.2000 N 02-11/866 по данному вопросу высказывается другое мнение, согласно которому НДС с суммы комиссионного вознаграждения банку не может относиться на расчеты с бюджетом, так как сами услуги банка не могут включаться в себестоимость продукции (работ, услуг) ввиду того, что операции, связанные с обращением иностранной валюты, не признаются реализацией товаров (работ, услуг)*.

       На  взгляд автора, такой подход к решению  как обязательной, так и добровольной продажи валюты неверен, тем более, что упомянутое письмо не является нормативным актом, обязательным для исполнения. Поэтому в случае разногласия с налоговыми органами по данному вопросу предприятие вправе обратиться в суд.

       С 1 января 2001г. рассматриваемая проблема в части НДС перестала быть темой для обсуждения, т.к. операции, связанные с куплей-продажей иностранной  валюты в наличной и безналичной  формах (в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли-продажи  иностранной валюты), освобождены  от НДС**.

5. Особенности налогообложения экспорта

       До 2001 года организации–экспортеры были освобождены от уплаты НДС. Теперь они  уже не вправе пользоваться данной льготой. С 1 января 2001 года вступила в  силу гл.21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ. Она внесла изменения в порядок исчисления и уплаты НДС по экспортным операциям, которые выделены в особый вид  операций, облагаемых по ставке 0%.

       Согласно  ст.165 Налогового кодекса РФ, для  получения права на нулевую ставку НДС экспортер должен представить  в налоговые органы документы, которые  подтверждают экспорт товаров:

       * П. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ

        ** Подп. 3 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ

1. Контракт (или копия контракта) с иностранным лицом на поставку товара.
2. Выписка российского банка, которая свидетельствует, что выручка поступила на счет экспортера. Если по условиям контракта расчеты производятся наличными, то представляются выписка банка о внесении денег на счет и приходные кассовые ордера. Если же товары реализованы по обмену, необходимы документы, подтверждающие ввоз товаров и их оприходование.
3. Грузовая таможенная декларация (или ее копия) с отметками таможенных органов. При этом в первом разделе «Тип декларации» должен быть указан код, обозначающий экспорт товара, - 10. На обратной стороне – отметка ГТК России о выбытии товара за пределы РФ.
4. Документы, которые подтверждают вывоз товаров за границу. В зависимости от вида транспорта такими документами могут быть копии:

• поручения на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и с отметкой «Погрузка разрешена» пограничной таможни РФ или же коносамента, где в графе «Порт разгрузки» указан заграничный порт – если товары вывозятся морскими судами;

• международной авиационной грузовой накладной с указанием иностранного аэропорта разгрузки–если товары вывозятся воздушным транспортом;
• железнодорожных или автотранспортных накладных – если товары вывозятся железнодорожным или автомобильным транспортом.

       Этот  перечень документов является исчерпывающим, и налоговые органы не вправе расширять  или сокращать его по своему усмотрению.

       Все эти документы экспортер должен представить в течение 180 дней со дня оформления ГТД. Тогда товары будут считаться реализованными в последний день месяца, в котором  собраны документы*. Если же экспортер  по

       * Подп. 1 п. 9 ст. 167 Налогового кодекса РФ

каким-либо причинам не уложится в этот срок, то на 181-й день ему придется начислить  НДС по расчетной ставке 16,67% или 9,09%. Затем право экспортера на нулевую  ставку налога может быть восстановлено, когда у него будут все документы, подтверждающие экспорт.

       Далее налоговые органы проверяют, имеет  ли организация право на нулевую  ставку налога и налоговые вычеты. П.4 ст.176 Налогового кодекса РФ дает им на это три месяца со дня представления  декларации по налоговой ставке 0% и  документов, подтверждающих экспорт. В  течение десяти дней налоговый орган  обязан сообщить налогоплательщику  о своем решении: зачет соответствующих  сумм налога или же отказ в возмещении. В последнем случае налоговые  органы должны обосновать свою позицию  и представить налогоплательщику  мотивированное заключение.

       Следует отметить, что не все налоговые  органы могут принимать решения  о возмещении НДС. Территориальные  налоговые инспекции могут вернуть  НДС только традиционным экспортерам  либо организациям, у которых ежемесячный  объем возмещения не превышает 5 000 000 рублей*. А всем остальным налогоплательщикам следует обращаться в свое управление МНС России по субъекту РФ.

       Критерии, которым должны соответствовать  организации, претендующие на статус традиционного  экспортера, приведены в письме МНС  России от 17 июля 2000 г. N ФС-6-29/534. Прежде всего, такими экспортерами считаются производственные предприятия, которые:

• поставляют в страны дальнего зарубежья (в том числе по договорам комиссии, поручения) продукцию собственного производства (энергоносители, металл, лес, бумагу);
• не менее трех лет работают на внешнеэкономическом рынке;
• не имеют существенных замечаний со стороны налоговых и правоохранительных органов;
• экспортируют одну и ту же продукцию;

        * Приказ МНС РФ от 27.12.2000 N БГ-3-03/461 «О возмещении сумм НДС при экспорте товаров (работ, услуг)»

• имеют собственные основные средства производственного назначения;
• имеют постоянных партнеров среди иностранных покупателей и российских поставщиков.

       Кроме того, к традиционным экспортерам  могут быть отнесены предприятия, которые  закупают продукцию непосредственно  у производителей. Они также должны:

• иметь объемы экспортных поставок в размере не менее 100 000 долларов США в месяц;
• не менее пяти лет работать на внешнеэкономическом рынке;
• не иметь существенных замечаний со стороны налоговых и правоохранительных органов;
• поставлять на экспорт одну и ту же продукцию;
• закупать продукцию для последующей реализации на экспорт у постоянных российских поставщиков;
• поставлять продукцию постоянным иностранным покупателям;
• не использовать в качестве оплаты поставщикам кредиты иностранных банков.

       Если  налоговые органы решили вернуть  экспортеру НДС, то, прежде всего, зачитывают встречные обязательства налогоплательщика  и федерального бюджета*. Если же организация  ничего не должна бюджету, то она может  выбрать: либо суммы налога возвращаются ей, либо направляются в федеральный  бюджет в счет текущих налоговых  платежей, так как в 2001 году вся  сумма НДС перечисляется в  федеральный бюджет**.

       В бухгалтерском учете делают следующие  записи:                   

1. Д-62 К-90 субсчет «Выручка» - реализована продукция
2. Д-90 субсчет «Экспортные пошлины» К-68 субсчет «Расчеты по экспортной пошлине» - начислена экспортная пошлина

  * Ст. 176 Налогового кодекса РФ

** Ст.9 Федерального закона от 27 декабря  2000 г. N 150-ФЗ «О федеральном бюджете на 2001 год»

3. Д-44 К-76 субсчет «Расчеты с таможней по сборам в рублях» - начислен таможенный сбор в рублях
4. Д-44 К-76 субсчет «Расчеты с таможней по сборам в валюте» - начислен таможенный сбор в валюте
5. Д-26 К-68 субсчет «Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог» - начислен налог на пользователей автомобильных дорог
6. Д-90 субсчет «Себестоимость продаж» К-26 – списан на реализацию налог на пользователей автомобильных дорог
7. Д-90 субсчет «Себестоимость продаж» К-43 – списана себестоимость реализованной продукции
8. Д-90 субсчет «Себестоимость продаж» К-44 – списаны расходы, связанные с реализацией продукции
9. Д-90 субсчет «Прибыль/убыток от продаж» К-99 – отражена прибыль, полученная от реализации
10. Д-52 субсчет «Транзитный валютный счет» К-62 – поступила оплата от иностранного партнера
11. Д-62 К-91 – списана положительная курсовая разница
12. Д-68 субсчет «НДС по экспортным операциям» к-19 – предъявлен к возмещению НДС по ТМЦ, использованным при производстве экспортированной продукции
13. Д-51 К-68 субсчет «НДС по экспортным операциям» - возвращен из бюджета НДС по ТМЦ, использованным при производстве экспортированной продукции

или

14. Д-68 субсчет «Расчеты с бюджетом по федеральным налогам»

         К-68 субсчет «НДС по экспортным  операциям» - зачтен НДС в счет  текущих платежей по налогам, уплачиваемым в федеральный бюджет

       Экспортеры, которые не смогли в течение 180 дней собрать все необходимые документы, могут предъявить НДС к возмещению на 181-й день со дня оформления ГТД, так как в этот день товары считаются  реализованными и по ним уплачивается НДС*.

       При этом сумма начисленного налога указывается  в строке 10 раздела II декларации по налоговой ставке 0%, а в строке 13 приводится сумма НДС, предъявленная к возмещению из бюджета. Разница между этими величинами записывается в строке 17 (если начисленный НДС больше налогового вычета) или в строке 18 (если налоговый вычет больше начисленного налога) раздела II декларации по ставке 0%. Затем эти суммы переносят в обычную декларацию по НДС: из строки 17- в строку 21, а из строки 18- в строку 22.

       Право экспортера на нулевую ставку налога может быть восстановлено, если он соберет  документы, подтверждающие экспорт. Налоговые  органы обязаны вернуть налогоплательщику  ранее уплаченные суммы налога и  ‘входной’ НДС. Ранее уплаченные суммы налога указываются в строке 8 раздела I декларации по ставке 0%, величина налоговой базы приводится в строке 1, а в строке 5 указывается предъявленный к возмещению ‘входной’ НДС.

       Бывает, что предприятие экспортирует товары, освобожденные от НДС. Перечень таких  товаров содержится в пунктах 1, 2 и 3 статьи 149 НК РФ. По этим товарам экспортер  не возмещает входной НДС, а включает его в себестоимость продукции**.

       Очевидно, что для экспортера это невыгодно. Поэтому по некоторым видам товаров  он может отказаться от льготы. Сделав это, он получит возможность возмещать  НДС, уплаченный поставщикам материальных ценностей, которые использовались при производстве этих товаров. С  другой стороны, реализуя товары на территории России, он будет вынужден исчислять  НДС с их стоимости. Ведь Налоговый  кодекс запрещает отказываться от налоговой  льготы только по договорам с иностранными покупателями.

       Поэтому прежде, чем принять окончательное  решение, экспортер должен тщательно  взвесить все «за» и «против».

         * Подп. 2 п. 9 ст. 167 Налогового кодекса РФ