Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности

Оценка – это определение денежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться и вноситься в баланс и отчет о прибылях и убытках. Для этого необходимо выбрать метод оценки.

В Принципах предусматривается, что в финансовой отчетности в  разной степени и в различных  комбинациях могут использоваться различные методы оценки. Первоначально  признание активов и обязательств происходит по первоначальной (исторической) стоимости, что относительно несложно, надежно и объективно. В дальнейшем разрешается учет по стоимости переоценки, обеспечивающей пользователей более полезной, хотя и более субъективной информацией.

Содержание методов оценки стоимости активов и обязательств приведено в табл.

 

 Таблица № 2

МЕТОДЫ ОЦЕНКИ ДЛЯ ИЗМЕРЕНИЯ ЭЛЕМЕНТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Методы оценки	Содержание метода при оценке
	активов	обязательств
По первоначальной (исторической) стоимости (фактической стоимости  приобретения)	Сумма денежных средств или  их эквивалентов, уплаченная в момент приобретения актива (МСФО 2, 16, 38)	Сумма, полученная в обмен на обязательство. (В некоторых случаях, например в случае налога на прибыль, это сумма денежных средств, уплата которых ожидается при нормальном ходе дел)
По текущей стоимости (в российском учете – восстановительной  стоимости)	Сумма, которую нужно было бы уплатить, если бы такой же или  аналогичный актив приобретался сейчас	Недисконтированная сумма, требуемая для погашения обязательства в настоящий момент
По реализуемой стоимости (цене погашения)	Сумма, которую можно получить в настоящее время от продажи  актива в нормальных условиях (МСФО 2)	Недисконтированная сумма, которую предполагается потратить для погашения обязательств при нормальном ходе дел
По приведенной (дисконтированной) стоимости	Текущая дисконтированная стоимость  будущих чистых денежных потоков, которые, как предполагается, будут создаваться  данным активом при нормальном ходе дел	Текущая дисконтированная стоимость  будущего чистого выбытия денежных средств, которые, как предполагается, потребуются для погашения обязательств при нормальном ходе дел (МСФО 37)
По справедливой стоимости	Сумма денежных средств, на которую можно обменять актив  при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить  такую сделку независимыми сторонами	Сумма денежных средств, необходимая  для погашения обязательств при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку независимыми сторонами

 

Из перечисленных методов  оценки в отечественной учетной  практике отсутствует оценка объектов бухгалтерского учета по справедливой стоимости.

 

 

 

 

Глава 2. Анализ современного состояния отечественного учета и отчетности, его соответствие международным стандартам

2.1. Основные различия  между МСФО и российской системой  бухгалтерского учета

 

Основные различия между МСФО и  российской системой учета связаны  с исторически обусловленной  разницей в конечных целях использования  финансовой информации.

В российской системе бухгалтерского учета (РСБУ) бухгалтерская отчетность – это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (ст. 2 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и п. 4 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации").

Согласно МСФО финансовая отчетность представляет собой структурированное  представление финансового положения  и операций, осуществленных компанией (МСФО 1 "Представление финансовой отчетности").

Как следует из сравнения  определений, которые дают РСБУ и  МСФО понятию "финансовая (бухгалтерская) отчетность", международные стандарты не содержат условия о жесткой привязке показателей отчетности к данным бухгалтерского учета, выводя порядок отражения конкретных фактов хозяйственной деятельности за рамки регулирования стандартами составления отчетности.

Кроме того, МСФО, в отличие  от определения отчетности РСБУ, не указывают на наличие установленных форм отчетности (см. табл.3)

Согласно документам российской системы нормативного регулирования  бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление  о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении (п. 6 ПБУ 4/99).

Таблица №3

Сравнительная характеристика комплектов финансовой отчетности по МСФО и российскому  законодательству

Комплект российской финансовой отчетности	Комплект финансовой отчетности по МСФО
Бухгалтерский баланс (форма  № 1)	Бухгалтерский баланс
Отчет о прибылях и убытках (форма № 2)	Отчет о прибылях и убытках
Отчет об изменениях капитала (форма № 3)	Отчет об изменениях капитала
Отчет о движении денежных средств (форма № 4)	Отчет о движении денежных средств
Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5)	Аналога в МСФО нет
Отчет о целевом использовании  полученных средств (форма № 6)	Аналога в МСФО нет
Пояснительная записка	Пояснительная записка, включающая учетную политику
Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, если она подлежит обязательному  аудиту	Не включается в комплект финансовой отчетности

 

В МСФО целью финансовой отчетности общего назначения является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах  деятельности и движении денежных средств организации, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений. Финансовая отчетность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании (МСФО 1).

При формулировании цели составления  финансовой отчетности МСФО делают акцент на удовлетворении информационных потребностей широкого круга пользователей для  принятия экономических решений. При  этом согласно МСФО к пользователям  отчетности относятся реальные и  потенциальные инвесторы, работники, кредиторы (займодавцы), поставщики и  иные торговые кредиторы, покупатели, правительства и их органы, общественность.

Однако информационные потребности  всех пользователей не могут быть удовлетворены в равной мере, поэтому  необходимо выделить те информационные потребности, которые будут являться общими для всех пользователей финансовой отчетности. При этом, поскольку согласно Принципам подготовки и составления финансовой отчетности  МСФО инвесторы являются поставщиками капитала для компании, предоставление информации, удовлетворяющей их потребности, также будет удовлетворять большинство потребностей других пользователей финансовой отчетности.

Таким образом, МСФО устанавливают  приоритет потребностей инвесторов перед другими группами пользователей  финансовой отчетности и одновременно исходят из предположения о том, что информация о финансовом положении  организации, результатах ее деятельности и изменениях в финансовом положении  необходима широкому кругу пользователей  и способна удовлетворить их потребности  должным образом.

Цель бухгалтерской отчетности, сформулированная в РСБУ, в целом  совпадает с формулировкой цели в МСФО. Однако российская практика сложилась таким образом, что  в большинстве случаев отчетность составляется не в целях удовлетворения интересов широкого круга пользователей  в информации, необходимой им для  принятия экономических решений, а  для формального исполнения требований законодательства в части порядка  составления и представления  отчетности. И несколько "обезличенное" определение финансовой (бухгалтерской) отчетности, данное в нормативных  документах, полностью оправдывает  такую практику.

Еще одно отличие в целях  составления отчетности в МСФО и  РСБУ прямо не следует из приведенных  определений, но существование его  подтверждается результатами анализа  большинства МСФО.

Если для российских пользователей  отчетности наибольший интерес представляет информация о финансовых результатах  деятельности компании, то конкретное содержание международных стандартов, с нашей точки зрения, в большей  степени направлено на формирование достоверной информации о финансовом положении компании, чем о ее финансовых результатах. Свидетельством тому являются и жесткие требования, предъявляемые к процедурам признания активов, и введение требований по их оценке на основании справедливой стоимости.

В РСБУ бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря календарного года включительно. Иной отчетный период установлен для  вновь созданных организаций (п. 2 ст. 14 Закона "О бухгалтерском  учете", п. 36 Положения по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации, утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Отчетной датой считается  последний календарный день отчетного  периода (п. 37 Положения, п. 12 ПБУ 4/99). По правилам МСФО финансовая отчетность должна представляться как минимум  ежегодно. Когда в исключительных обстоятельствах отчетная дата компании изменяется и годовая финансовая отчетность представляется за период продолжительнее или короче, чем  один год, компания в дополнение к  периоду, охваченному финансовой отчетностью, должна раскрыть:

а) причину выбора периода, отличающегося от одного года, и 

б) факт того, что сравнительные  суммы для отчетов о прибылях и убытках, об изменениях капитала, о движении денежных средств и  соответствующих примечаний не в  полной мере сопоставимы (МСФО 1).

Определения понятия "отчетная дата" МСФО не содержат, отчетная дата не зафиксирована. Наряду с иными  компонентами финансовой отчетности должна быть обозначена "отчетная дата или  период, охватываемый финансовой отчетностью, в зависимости от того, что больше подходит для соответствующего компонента финансовой отчетности" (МСФО 1).

Таким образом, в отличие  от российских стандартов, МСФО не фиксируют  отчетную дату, а также предусматривают  возможность выбора организацией отчетного  периода, в том числе для промежуточной  отчетности. Российские нормативные  документы четко определяют периодичность  составления как промежуточной, так и годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, делая исключения лишь для вновь созданных организаций.

РСБУ установлено, что  месячная и квартальная отчетность является промежуточной и составляется нарастающим итогом с начала отчетного  года (п. 3 ст. 14 Закона "О бухгалтерском  учете"). Организация должна сформировать промежуточную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного  периода (п. 51 ПБУ 4/99). В состав промежуточной  бухгалтерской отчетности включаются бухгалтерский баланс и отчет  о прибылях и убытках, если иное не установлено, в частности, учредителями (участниками) (п. 49 ПБУ 4/99).

В МСФО промежуточный период - отчетный период, продолжительность  которого меньше, чем полный финансовый год. Промежуточная финансовая отчетность - это финансовая отчетность, содержащая полный пакет или набор сокращенных  финансовых отчетных форм (компонентов) за промежуточный период.

МСФО 34 "Промежуточная  финансовая отчетность" устанавливает  минимальный состав промежуточной  финансовой отчетности (краткий бухгалтерский  баланс; краткий отчет о прибылях и убытках; краткий отчет о  движении денежных средств; краткий  отчет об изменениях капитала; примечания к финансовой отчетности). Однако компания может публиковать полный пакет  отчетных форм в своей промежуточной  финансовой отчетности, а не сокращенную  отчетность и некоторые примечания к финансовой отчетности.

Таким образом, требования МСФО в отношении порядка представления  и состава промежуточной отчетности существенно менее формализованы, чем требования РСБУ.

РСБУ четко определяют периодичность составления промежуточной  отчетности, не акцентируя внимание на том, какие организации обязаны  составлять и представлять такую  отчетность. Таким образом, такая  отчетность должна составляться всеми  организациями.  
РСБУ регламентируют и состав промежуточной отчетности, включая в нее бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках.

Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, используется инвесторами, а также другими  предприятиями и финансовыми  институтами. Финансовая отчетность, которая  ранее составлялась в соответствии с российской системой учета, использовалась органами государственного управления и статистики. Так как эти группы пользователей имели различные  интересы и различные потребности  в информации, принципы, лежащие  в основе составления финансовой отчетности, развивались в различных  направлениях.

Одним из принципов, являющихся обязательными  в МСФО, но не всегда применяемых  в российской системе учета, является приоритет содержания над формой представления финансовой информации. В соответствии с МСФО содержание операций или других событий не всегда соответствует тому, каким оно  представляется на основании их юридической  или отраженной в учете формы. В соответствии с российской системой учета операции как правило учитываются строго в соответствии с их юридической формой, а не отражают экономическую сущность операции. Примером, когда форма превалирует над содержанием в российской системе учета, является случай отсутствия надлежащей документации для списания основных средств, что не дает оснований для их списания несмотря на то, что руководству известно, что такие объекты более не существуют по указанной балансовой стоимости.