Модели построения отчета о движении денежных средств в России

    В качестве финансового результата для  составления отчета косвенным методом рекомендуется использовать чистую прибыль - нераспределенную прибыль (убыток) - отчетного периода, отражаемую в отчете о прибылях и убытках.

    Существуют  следующие способы представления  потоков денежных средств от текущей  деятельности прямым методом:

    а) на основе учетных записей организации;

    б) путем корректировки величины выручки  от продажи товаров, продукции, работ, услуг, себестоимости проданных  товаров, продукции, работ, услуг и  других статей отчета о прибылях и  убытках с учетом следующего: имевших место в отчетном периоде изменений в статьях запасов, текущей дебиторской и кредиторской задолженности; операций неденежного характера; прочих операций, сопровождающихся возникновением денежных потоков от инвестиционной или финансовой деятельности.

    Первый  из названных способов предполагает использование учетных данных об оборотах по статьям денежных средств. При этом перемещение между отдельными статьями денежных средств и их эквивалентов рассматривается не как движение денежных средств, а как способ управления ими. Поэтому такое перемещение исключается из расчета поступлений и платежей организации. Такой подход к отражению информации о движении денежных средств соответствует целевой направленности отчета - предоставить пользователям бухгалтерской отчетности информацию о величине финансовых потоков, поступающих и выбывающих в процессе осуществления организацией своих операций. Например, внутреннее перемещение денежных средств с расчетного на валютный счет и наоборот, не рассматривается в качестве притоков (оттоков) денежных средств, отражаемых в отчете.

    Второй  способ основан на корректировках статей отчета о прибылях и убытках, позволяющих  перейти от статей доходов и расходов к статьям валовых поступлений и платежей.

    Прямое  использование указанного способа является затруднительным, в частности потому, что в отчете о прибылях и убытках показывается нетто-выручка (очищенная от суммы налога на добавленную стоимость), в то время как в балансе задолженность покупателей включает причитающийся от покупателей НДС. Такие же корректировки должны производиться и по статьям расходов, с тем чтобы устранить расхождения между величиной расходов, учтенных в отчете о прибылях и убытках, и фактическим расходованием денежных средств. Отчет, составленный прямым методом, может быть представлен в виде таблицы (табл. 1- приложение 1) [10, c. 52]. 

    В отличие от прямого метода, раскрывающего  информацию о поступлениях и платежах, т.е. использующего учетные данные о денежных потоках, косвенный метод рассматривает не только статьи денежных средств, но и статьи активов и пассивов, влияющих на финансовые потоки организации.

    Чистый  денежный поток от текущей деятельности представлен в отчете, составленном косвенным методом, как результат использования всех экономических ресурсов организации, что позволяет оценить управленческие решения, относящиеся к денежным потокам, в первую очередь относительно соответствия чистого финансового результата и денежных средств, а также достаточности получаемой прибыли для осуществления планируемых платежей.

    Причины отличия чистый денежный поток от суммы полученного финансового результата:

    - финансовый результат, формируется  в соответствии с допущением  временной определенности фактов  хозяйственной деятельности (расходы  и доходы признаются в том учетном периоде, в котором они были начислены вне зависимости от реального движения денежных средств);

    - наличие расходов будущих периодов  приводит к тому, что реальная  сумма платежей отличается от  себестоимости продукции;

    - начисленные в отчетном периоде расходы, сопровождающиеся возникновением кредиторской задолженности, увеличивают себестоимость, не меняя при этом сумму денежных средств организации;

    - приобретение активов долгосрочного  характера и связанный с этим  отток денежных средств не отражается на величине финансового результата;

    - на величину финансовых результатов  оказывают влияние расходы, не  сопровождающиеся оттоком денежных  средств, например, амортизация основных средств и нематериальных активов;

    - источником увеличения денежных средств необязательно является прибыль (к примеру, приток денежных средств может быть обеспечен за счет их привлечения на заемной основе). Точно так же отток денежных средств не всегда связан с уменьшением финансового результата;

    - на расхождение финансового результата и чистого денежного потока влияют изменения статей оборотных активов и краткосрочных обязательств.

    Для устранения указанных расхождений  при определении чистого денежного  потока от текущей деятельности производятся корректировки финансового результата с учетом:

    а) изменений в запасах, текущей  дебиторской задолженности, краткосрочных финансовых вложениях, краткосрочных обязательствах, исключая займы и кредиты, в течение отчетного периода;

    6) неденежных статей: амортизации  внеоборотных активов; курсовых разниц; прибылей (убытков) прошлых лет, выявленных в отчетном периоде; списанной дебиторской (кредиторской) задолженности; начисленных, но не выплаченных доходов от участия в других организациях и других;

    в) иных статей, сопровождающихся возникновением денежных потоков от инвестиционной или финансовой деятельности.

    Увеличение  статей оборотных активов характеризуется  использованием средств и, следовательно, расценивается как отток денежных средств. Уменьшение статей оборотных активов характеризуется высвобождением средств и расценивается как приток денежных средств.

    Например, если в течение отчетного периода  задолженность покупателей увеличилась, делают вывод, что поступление денежных средств было меньше зафиксированного в виде выручки в отчете о прибылях и убытках на величину прироста дебиторской задолженности. Следовательно, для расчета чистого денежного потока от текущей деятельности прирост дебиторской задолженности за период должен быть показан в Отчете со знаком минус.

    Напротив, уменьшение дебиторской задолженности означает превышение поступления денежных (или иных платежных средств) над выручкой, отраженной в отчете о прибылях и убытках. Следовательно, при расчете чистого денежного потока от текущей деятельности сокращение дебиторской задолженности за период должно быть показано в отчете со знаком плюс.

    В качестве общего вывода можно сформулировать следующий алгоритм: при расчете чистого денежного потока от текущей деятельности увеличение статей оборотных активов должно быть показано в отчете со знаком минус, уменьшение - со знаком плюс; увеличение остатков по статьям краткосрочных обязательств должно быть показано в отчете со знаком плюс, уменьшение - со знаком минус. Совокупное влияние рассмотренных процедур, корректирующих величину финансового результата, должно привести к определению чистого денежного потока от текущей деятельности.

    Раздел  отчета, раскрывающий информацию о  денежных потоках от текущей деятельности косвенным методом, может выглядеть  следующим образом (табл. 2- приложение 2).

    Вне зависимости от того, каким методом  были представлены в отчете денежные потоки от текущей деятельности, движение денежных средств от инвестиционной и финансовой деятельности отражаются прямым методом. Таким образом, различия в методах составления отчета определяются представлением информации о денежных потоках от текущей деятельности [11, c. 103].

    1.3. Международная практика составления отчета о движении денежных средств предприятия 

    В зарубежном учете информация о движении денежных средств предприятия считается полезной для пользователей финансовой отчетности с точки зрения оценки способности предприятия генерировать денежные средства и их эквиваленты (при этом также обращают внимание на своевременность и постоянство такой генерации). Отчет о движении денежных средств является неотъемлемой частью отчетности предприятия, составленной по международным стандартам, и имеет такое же большое значение для финансового анализа, как баланс и отчет о прибылях и убытках.

    Составление отчета о движении денежных средств регулируется стандартом МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств». В настоящее время в составе российской отчетности подготавливается отчет с таким же названием, однако его содержание значительно отличается от содержания, предписываемого международным стандартом. В российском отчете дается общее поступление и выбытие денежных средств и остатки на начало и конец периода. Зарубежный отчет представляет большую ценность для финансового анализа, поскольку в нем поступление и выбытие денежных средств представлено в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности предприятия [9, c. 64-66].

    Каковы  же отличия состава денежных средств  и их эквивалентов в международной  практике учета от их состава в  российской практике?

    В российском учете в состав денежных средств и их эквивалентов входят: наличные; иностранная валюта; средства на расчетных счетах в банках; денежные документы — почтовые марки, оплаченные билеты, выкупленные акции и пр.; средства на специальных счетах в банках.

    В МСФО 7 состав денежных средств и их эквивалентов трактуется несколько иначе. Во-первых, не проводится разграничение между наличными деньгами в кассе и деньгами на расчетном счете в банке. Денежные средства определены как деньги в кассе и банке и депозиты до востребования, эквиваленты денежных средств — как краткосрочные высоколиквидные инвестиции, которые легко перевести в известные суммы денежных средств и риск изменения стоимости которых незначителен. Основным требованием к эквивалентам денежных средств является удержание их предприятием в целях удовлетворения краткосрочных денежных обязательств, но не в целях инвестирования или в других целях. Такие инвестиции, как акции, могут быть признаны эквивалентами денежных средств только в случае, если это привилегированные акции, приобретенные незадолго до срока их погашения.

    Отметим, что движение денежных средств исключает движение внутри статей денежных средств и их эквивалентов и инвестирование излишних денежных средств в их эквиваленты, поскольку такое движение и инвестирование не являются частью операционной, инвестиционной или финансовой деятельности предприятия.

    В международной практике в состав эквивалентов денежных средств не принято  включать: срочные депозитные сертификаты (считаются краткосрочными инвестициями); чеки с более поздней датой (считаются дебиторской задолженностью); авансы на командировки (считаются авансами); почтовые марки (считаются авансами). Значит, в балансе эти статьи не будут включены в состав денежных средств и их эквивалентов, но могут быть включены, например, в инвестиции предприятия, и соответственно будут участвовать в расчете движения денежных средств от инвестиционной деятельности.

    Следовательно, разница между составом денежных средств и их эквивалентов по международными и российским стандартам заключается в основном в классификации денежных документов [7, c. 3-7].

    В международной практике отчет о  движении денежных средств характеризует движение денежных средств и их эквивалентов по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности предприятия.

    Операционная  деятельность. Результат движения денежных средств от операционной деятельности представляет собой ключевой показатель возможности получения предприятием от своей основной деятельности суммы  денежных средств, достаточной для возврата займов, поддержания производственных мощностей предприятия, выплаты дивидендов и инвестирования средств в различные проекты без привлечения внешних источников финансирования. Информация об определенных статьях движения денежных средств от операционной деятельности за прошлые периоды в сочетании с другой информацией крайне важна для прогнозирования будущего движения денежных средств от операционной деятельности. Примерами движения денежных средств от операционной деятельности могут быть статьи:

    - поступления денежных средств от реализации продукции (работ, услуг);

    - поступления денежных средств от лицензионных платежей, комиссионных сборов и подобных доходных статей;

    - выплаты денежных средств поставщикам  за товары, работы и услуги;

    - выплаты денежных средств работникам  предприятия и выплаты, производимые  от их имени;