Налоговое планирование

 

Он состоит в следующем. Чтобы оценить тот или иной вариант экономической деятельности организации в разных условиях хозяйствования, выделяются крупные блоки хозяйственных  операций, включающие главные отличия. Эти блоки оформляются в виде бухгалтерских проводок, и выполняются  расчеты балансов для каждого  из них. Сравнение полученных микробалансов  позволит выбрать более выгодный вариант.

Исследования с помощью  микробалансов основываются на выделении  из всей совокупности хозяйственных  операций одного какого-то определяющего  блока и на рассмотрении его как  самостоятельного журнала хозяйственных  операций с оформлением нескольких вариантов проводок и с составлением нескольких вариантов микробалансов. Их анализ позволит выбрать наиболее экономичный. Если в блок хозяйственных  операций включаются все необходимые  налоговые платежи, то микробалансы позволяют также определять вариант  с минимальным уровнем этих платежей.

При применении данного метода можно использовать два вида микробалансов: простые и замкнутые.

Простые микробалансы рассчитываются на основе блоков бухгалтерских проводок, описывающих не только содержание и  экономический смысл ситуации, но и достаточно строго отражающих форму  реализации данной ситуации. Их лучше  всего использовать, когда необходимо получить качественное сравнение вариантов, или в тех случаях, когда разные варианты хозяйственной ситуации описываются  однотипным блоком бухгалтерских проводок и поэтому количественно легко  сопоставимы.

Замкнутые микробалансы (или  микробалансы замкнутых хозяйственных  систем) рассчитываются на основе блоков бухгалтерских проводок, описывающих, главным образом, содержание и экономический  смысл хозяйственных ситуаций. При  этом блок бухгалтерских проводок доводится  до такой системы хозяйственных  операций, которая носит замкнутый  характер. У этой системы есть четкий вход в виде поступления выручки  от реализации и четкий выход в  виде остатка денег на расчетном  счете после завершения данного  варианта ситуации и осуществления  необходимых расходов по реализации данной ситуации.

Замкнутые микробалансы дают возможность получать качественное и количественное сравнение любых (в том числе весьма разноплановых) вариантов. Однако требуются определенное профессиональное мастерство и навыки их составления.

Ниже на конкретных примерах покажем, как следует составлять и пользоваться простыми и замкнутыми микробалансами в целях налогового планирования.

 

 

 

 

3.3 Налоговое планирование  хозяйственных ситуаций путем  составления простых микробалансов

 

Рассмотрим ситуацию по исследованию неисправимого брака. В этом случае возможны два варианта:

1) продукция заменяется  на исправную, а сумма брака  частично относится на виновное  лицо и частично (за вычетом  пригодных отходов) списывается  на себестоимость продукции;

2) бракованная продукция  возвращается (или остается у  покупателя, если ее невыгодно  возвращать), а ему возвращается  уплаченная сумма[12, c.161].

Рассмотрим оба варианта. При этом для наглядности в  общую схему бухгалтерских проводок хозяйственных операций сразу впишем числовой пример.

Вариант 1. Замена забракованной  продукции

Содержание хозяйственной  операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Сторнирована приемка  на склад забракованного изделия	-1000	43	20
Изъято забракованное  изделие из производства	1000	28	20
Списаны транспортные расходы  по возврату изделий	100	28	76
НДС по транспортным расходам	20	19	76
Начислены удержания за брак на виновное лицо	300	73	28
Приняты на учет пригодные  отходы от разборки брака	40	10	28
Списаны на себестоимость  продукции потери от брака	760	20	28
Оплачены транспортные расходы	120	76	51
Отнесен на зачет из бюджета  НДС по возврату брака	20	68	19
Начислены ежемесячные удержания  на виновное лицо	60	70	73

 

Таблица 3.1 - Замена забракованной продукции

 

Как видно из рассмотренного варианта, исправительные проводки не затрагивают счета реализации, поскольку  произведена замена забракованной  продукции на исправную.

Вариант 2. Забракованная  продукция оставлена у покупателя.

Транспортные расходы  по ее возврату превышают стоимость  предполагаемых возвратных отходов. Деньги покупателю возвращены. В этом случае необходимо сторнировать операции по приемке бракованной продукции  на склад, а также операции по реализации данного образца. Общая схема  бухгалтерских проводок по хозяйственным  операциям и конкретный числовой пример приведены в таблице 3.2.

Содержание хозяйственной  операции	Сумма, руб.	Дебет	Кредит
Сторнирована приемка  на склад бракованного изделия	-1000	43	20
Сторнировано списание на реализацию себестоимости бракованной  продукции	-1000	90	43
Сторнировано списание на реализацию бракованного изделия доли коммерческих расходов	-100	90	44
Сторнирован зачет доли НДС  по коммерческим расходам на бракованное  изделие	-20	68	19
Сторнировано начисление НДС от реализации забракованного изделия	-250	90	68
Сторнирована выручка  от реализации бракованного изделия	-1500	51	90
Сторнировано прибыли  от реализации забракованного изделия	-150	90	99
Изъято бракованное изделие  из производства	1000	28	20
Начислены удержания за брак на виновное лицо	300	73	28
Списаны на себестоимость  потери от брака	700	20	28
Начислены ежемесячные удержания  на виновное лицо	60	70	73

 

Таблица 3.2 - Забракованная  продукция оставлена у покупателя

 

Результаты расчетов микробалансов  хозяйственных операций, представленных в таблице 3.1 и 3.2, выглядят следующим образом:

	Баланс 1	(табл. 1)		баланс 2	(табл. 2)
Актив	Пассив	Актив	Пассив
10	40		19	20	99 -150
20	760		20	700	68 -230
43	-1000		44	100
51	-120		51	-1500
68	20		70	60
70	60		73	240
73	240
Итого: 0	Итого: 0	Итого	-380	Итого: -380

 

Таблица 3.3 - Результаты расчетов микробалансов хозяйственных операций

Отрицательные числа в  балансах не должны настораживать читателя, ибо они показывают изменения  на счетах в результате проводимых операций, а не истинные остатки.

Сопоставление балансов показывает следующее:

1) себестоимость продукции  из-за брака в обоих вариантах  возрастает: в первом случае на 760 руб. (счет 20), а во втором - на 800 руб. (счет 20 плюс 44), т. е. на 40 руб  больше;

2) дополнительные денежные  расходы в первом варианте  связаны также с потерей экземпляра  продукции (счет 43) и с доставкой  его на предприятие (счет 76); они  составят 1120 руб.;

Во втором варианте эти дополнительные расходы связаны с возвратом денег покупателю (счет 51). Они составят 1500 руб, т. е. на 380 руб. больше.

Налоговые платежи в обоих  вариантах уменьшаются.

В первом случае они будут  включать НДС (минус 20- счет 68) и налог  на имущество: 2% от 1/4 х (счет 10 плюс счет 20 плюс счет 43) = 2% от 1/4 х (40+ 760-1000) =-1. Итого:-21 руб.

Во втором случае они будут  включать НДС (счет 68= -230), налог на прибыль (24% от счета 99 = 0,24 х 150 = 36) и налог  на имущество (2% от 1/4 х счет 20 = 2% от 1/4x700 = 3,5). Итого: -269,5 руб.

Таким образом, в первом варианте расходов будет на 171,5 руб. меньше, поэтому  он предпочтительнее, хотя первоначально  это не было очевидно.

 

3.4 Методы составления  замкнутого микробаланса

 

Метод микробалансов чрезвычайно  прост, понятен и доступен. Сделаем  его более конкретным и сведем к самой простой форме, позволяющей  легко сопоставлять различные варианты хозяйственной деятельности организации.

В основу положим исследования денежных потоков. Представим любой  вариант хозяйственной деятельности с помощью бухгалтерских проводок таким образом, что он будет носить замкнутый характер. Такая маленькая  замкнутая система будет иметь  определенный денежный вход (в виде выручки), какое-то количество разнообразных  внутренних действий (в том числе  по расходу денежных средств и  по определению финансового результата) и выход в виде остатка денежных средств на расчетном счете. Разница  между входом и выходом - это прибыль, остающаяся в распоряжении организации, или чистая прибыль.

Эти рассуждения легко  укладываются в традиционное экономическое  представление вида: «деньги - товар - деньги». Если описать с помощью  проводок замкнутую систему хозяйственных  операций, то ее баланс сведется к следующему простому виду.

Очевидно, что сравнение  и анализ балансов разных замкнутых  систем для бухгалтера-аналитика  не представляет никаких трудностей. Вопрос только в том, сводится ли любая  система хозяйственных операций к замкнутой системе? И если да, то, при каких условиях? Теоретически данный вопрос решается положительно. На практике он трансформируется в  проблему количества необходимых для  этой цели хозяйственных операций.

Таким образом, налоговое  планирование можно свести к следующей  последовательности действий: к выбору главного блока хозяйственных операций, включению в него максимально  полного количества элементов налогового поля организации и составлению  замкнутой системы. Воздействуя  на вход (или на выход) системы при  разных величинах параметров (т. е. численных  значений хозяйственных операций), можно получить набор микробалансов, из которых легко выбрать оптимальный  вариант и построить аналитическую  зависимость для окончательного принятия решений.

 

3.5 Метод графо-аналитических  зависимостей

 

Суть метода состоит в  следующем.

Выделяются одно или несколько  важнейших параметров баланса, которые  могут оказать решающее влияние  на финансовые итоги работы организации. Чтобы определить влияние на финансовый результат деятельности любой организации  любого из экономических параметров, выделяется крупный блок хозяйственных  операций, в котором этот параметр участвует. Затем путем ряда последовательных расчетов микробалансов для замкнутого блока хозяйственных операций при разных величинах исследуемого параметра получают графическую и аналитическую зависимость финансового результата от этого параметра, на основе, которой уже можно выбрать оптимальные соотношения.

 

3.6 Матрично-балансовый метод

 

Для полных и всесторонних исследований можно применить достаточно простой многопараметрический метод, позволяющий прогнозировать финансовые результаты и выявлять критические  места баланса. Это матрично-балансовый метод. Его суть состоит в представлении  бухгалтерского баланса в виде матричного уравнения:

 

Y(t) = y(t-l) +A(t),

 

где Y(t) — матрица хозяйственных  средств и их источников на текущий  момент времени (t);

y(t~l) — матрица хозяйственных  средств и их источников на  предыдущий момент времени (t—1);

A(t) — матрица коэффициентов  хозяйственных операций текущего  момента (t) [12, c.164].

Все матрицы квадратные, их порядок равен общему числу  счетов, выбранных для бухгалтерского учета.

Методы исследования матриц позволяют устанавливать наличие  сильных и слабых связей между  отдельными счетами и хозяйственными операциями. Математический анализ этих связей может быть дополнен определением неявных (опосредованных) связей.

 

 

3.7 Статистический балансовый метод

 

Этот метод состоит  в том, что на основе балансов ряда коммерческих предприятий определяются опосредованные величины параметров, которые могут быть использованы для сравнения или для построения расчетной экономической модели. Отклонения в ту или иную сторону  показателей конкретной организации  от среднестатистических характеризуют  положительную или отрицательную  динамику его деятельности.

Экономическая среднестатистическая балансовая модель, заложенная в алгоритм и дополненная конкретными блоками  хозяйственных операций, может служить  основой для проведения налогового планирования и обработки различных  видов хозяйственной деятельности.

К сожалению, диапазон применения данного метода ограничен тем, что  в настоящее время в России нет широкой практики публикации балансов и финансовых отчетов организаций.

 

3.8 Комбинированный численный балансовый метод

 

Данный метод заключается  в одновременном использовании  всех (или большинства) рассмотренных  методов.

Налоговое планирование в  этом случае может быть построено  в соответствии со следующим алгоритмом (рисунок 3.2).

 

Рисунок 3.2 - Блок-схема налогового планирования

 

Начальным блоком комбинированного метода является система договоров, в которой сосредоточены юридические  нормы и правила. Они кодируются с помощью бухгалтерских проводок. Система договоров увязывается  с блоком операций (с одной стороны) и с налоговой системой (с другой стороны). Блок операций содержит в  себе совокупность приемов кодировки  разнообразных хозяйственных действий и ситуаций в виде бухгалтерских  проводок. Налоговая система тоже отображается комплексом бухгалтерских  проводок. Оба указанных блока  формируют с помощью специального алгоритма замкнутую систему  хозяйственных операций, позволяющую  получать финансовый результат в  явном виде. За блоком финансового  результата следует блок анализа  и прогноза, в алгоритм которого заложена система принятия решения. Для проверки степени оптимальности  решения и учета случайных  и статистических воздействий в  схему метода включен блок случайных величин (например, система анализа надежности банков или страховых компаний).