Нормативный учет как инструмент учета, планирования и контроля затрат в системе бухгалтерского управленческого учета

     Нормы расхода материалов и производственной заработной платы устанавливаются  обычно в расчете на одно изделие. Для контроля за накладными расходами разрабатываются сметные ставки за определенный период, исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы.

     Для исчисления стандартной себестоимости  продукции нормативные затраты  на материалы, рабочую силу и накладные  расходы суммируются. Возникшие  же отклонения рассчитывают, как показано в табл. 1.1.

     На  предприятиях, применяющих систему  учета стандарт-кост, учет отклонений фактических расходов от стандартных норм ведут, как правило, на следующих счетах:

     - "Отклонения по расходу материалов";

     - "Отклонения по заработной  плате";

     - "Отклонения по накладным расходам";

     - "Отклонения от стандартной  коммерческой себестоимости".

     Таблица 1.1 Расчет отклонений от норм затрат при системе стандарт-кост

 

     При необходимости (например, при отражении  отклонений с подразделением по причинам) каждый из этих счетов может быть расчленен  на более мелкие аналитические счета.

     Главное в стандарт-косте - контроль за наиболее точным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, что способствует совершенствованию и самих стандартов затрат. При отсутствии же такого контроля применение стандарт-коста будет иметь условный характер и не даст надлежащего эффекта. 

2.2 Калькулирование себестоимости по системе стандарт-кост

     Система "стандарт-кост" - это инструмент, используемый управлением для планирования затрат и контроля над ними. Сама по себе она не является системой учета затрат и может использоваться как в позаказном, так и в попроцессном методах учета затрат и калькулирования себестоимости или в любых их комбинациях. Когда организация применяет систему "стандарт-кост" в полном объеме, все затраты, влияющие на счета запасов и себестоимость реализованной продукции, показываются в виде стандартных (нормативных), предварительно определенных затрат, а не в виде фактических, имевших место затрат. Вместе с отношениями поведения затрат и анализом "затраты - объем - прибыль" нормативные затраты обеспечивают в учетной системе основу для контроля бюджетов.

     Система нормативных (стандартных) затрат используется для оценки деятельности как отдельных  работников и подразделений, так  и системы управления в целом, для подготовки бюджетов и раз личных прогнозов, а также помогает принимать решения по установлению реальных цен. Эта система широко используется во всем мире в большинстве производственных компаний. В таблице 2.1 представлены данные о ранжировании в порядке важности, по мнению менеджеров, основных целей внедрения системы "стандарт-кост" в разных странах.

     Таблица 2.1 Ранжирование целей внедрения системы "стандарт-кост"

 
 

     Нормативные затраты представляют собой предварительно определенные реалистичные затраты, которые обычно выражаются в расчете на единицу готовой продукции. Как правило, нормируются все элементы производственных затрат:

     - прямые материальные затраты;

     - прямые трудовые затраты;

     - общепроизводственные расходы.

     Одним из важнейших преимуществ применения системы «стандарт-кост" является экономия на ведении учетных записей. На первый взгляд может показаться, что использование нормативов требует больших затрат на ведение учета по сравнению с системой учета фактических издержек, но на самом деле оно упрощает ведение текущего учета. Например, не нужно ждать всех индивидуальныx данных о материалах (из разных партий по разным ценам) за месяц; есть нормативная цена, есть нормативное количество материала, и одной проводкой можно списать отпущенные в производство материалы с кредита счета "Материалы". Аналогично нет необходимости каждому рабочему фиксировать время, затраченное на отдельную операцию. Все нормативные прямые трудозатраты определены заранее.

     Учет  затрат по нормативам (стандартам) представляет собой целостную концепцию. При  применении ее в полном объеме все данные о фактических производственных затратах замещаются их нормативными значениями. Такие счета, как "Материалы", "Незавершенное (основное) производство", "Готовая продукция" и "Себестоимость реализованной продукции (продаж)", и по дебету, и по кредиту ведутся с использованием нормативных, а не фактически понесенных затрат. В бухгалтерском учете делают отдельные записи о фактических затратах, которые в конце отчетного периода сравниваются с нормативными значениями.

     Разница между фактическим и нормативным (или плановым, бюджетным) значениями показателя называется отклонением. Если обнаруживается отклонение, необходимо выяснить его причину. Процесс определения величины отклонений и выявления их причин именуется анализом отклонений. Этот анализ представляет собой один из самых эффективных инструментов контроля затрат и всей системы управления.

     Нормативные затраты на единицу произведенного продукта включают в себя шесть элементов:

     1) нормативную цену прямых материалов;

     2) нормативное количество прямых  материалов;

     3) нормативное рабочее время (по  прямым трудозатратам);

     4) нормативную ставку оплаты прямого  труда;

     5) нормативный коэффициент переменных  общепроизводственных расходов;

     6) нормативный коэффициент постоянных  общепроизводственных расходов.

     Организации, оказывающие услуги, как правило, применяют только последние четыре норматива, поскольку такие организации  не используют сырье и материалы  в своих операциях.

     2.3 Использование нормативных затрат в калькулировании себестоимости продукции по системе стандарт-кост

     Использование нормативных затрат устраняет необходимость  вычисления стоимости единицы (или  партии) продукции исходя из данных о фактических затратах каждую неделю или месяц. Единожды определив нормативные  затраты прямых материалов, прямого  труда и нормативы общепроизводственных расходов, можно рассчитывать общие  нормативные затраты на единицу  продукции в любое время. Зная себестоимость единицы продукции, можно принимать основные управленческие решения по установлению цены изделия, планированию доходов и расходов, оперативно контролировать основные показатели затрат, оценивать производственные запасы.

     Бухгалтерские записи в системе учета нормативных  затрат аналогичны записям данных о  фактических затратах. Главное отличие  заключается в том, что на счете "Незавершенное производство" отражают нормативные значения затрат.

     При использовании системы "стандарт-кост" в виде нормативных значений определяются следующие суммы:

     1) стоимость закупленных прямых  материалов, которую отражают по  дебету счета "Материалы" (фактически  закупленное количество по нормативной  цене);

     2) стоимость материалов, потребленных  в производстве. Эту сумму переносят  с кредита счета "Материалы"  в дебет счета "Незавершенное  производство";

     3) стоимость затрат прямого труда,  которую отражают по дебету  счета "Незавершенное производство" с кредита счета "Задолженность  по заработной плате";

     4) сумму общепроизводственных расходов, которую относят в дебет счета  "Незавершенное производство" с кредита счета "Списанные  общепроизводственные расходы"  по коэффициентам отдельно по  переменной части и постоянной  части ОПР;

     5) себестоимость готовой продукции.  Эту сумму переносят в дебет  счета "Готовая продукция"  с кредита счета "Незавершенное  производство";

     6) себестоимость реализованной продукции.  Эту сумму переносят на счет "Себестоимость реализованной  продукции" с кредита счета  "Готовая продукция".

     Это означает, что стоимость произведенной  продукции будет списана на счет "Готовая продукция" и далее  при продаже на счет "Себестоимость  реализованной продукции" автоматически  по нормативным затратам. В случае, когда фактические затраты отличаются от нормативных, возникающие разницы записываются на специальные счета отклонений.

     В течение отчетного периода на нормативную себестоимость выпущенной и оприходованной готовой продукции  производственные предприятия в  учете могут делать запись по дебету счета 43 "Готовая продукция" и  кредиту счета 40. По окончании отчетного  месяца выявившаяся на счете 20 "Основное производство" фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции  должна быть перечислена с кредита  этого счета в дебет счета 40, на котором информация о выпущенной из производства готовой продукции  формируется в двух оценках: по дебету - фактическая производственная себестоимость, а по кредиту - нормативная себестоимость. В конце месяца сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 выявляется отклонение фактической  производственной себестоимости от нормативной. Сумма отклонения должна переноситься с кредита счета 40 на дебет счет 90 "Продажи". Ежемесячно счет 40 должен закрываться и остатка на начало следующего месяца не иметь.

     Следует отметить, что использование в  практике работы коммерческих организаций  категории нормативной себестоимости  в целом приближает отечественную  систему учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в международно-принятой системе учета стандарт-кост. Вместе с тем использование счета 40 в учетной практике имеет как положительные, так и отрицательные стороны. При применении этого счета отпадает необходимость в составлении отдельных трудоемких расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам по выпущенной, отгруженной и реализованной продукции, поскольку выявленные отклонения по готовым изделиям сразу списываются на счет 90. Однако этот вариант позволяет получить реальную себестоимость реализованной продукции только в том случае, когда продукция выпущена и реализована в одном и том же месяце. Если же часть продукции остается на начало месяца на складе, а относящиеся к ней отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной списываются на реализацию продукции, то исчисление фактической производственной себестоимости реализованной продукции и определение финансового результата от реализации могут оказаться неточными.