Облік собівартості

Водночас, завдяки суспільному розподілу праці у кожний даний момент, в умовах конкретного господарства, виробництва, торгівлі або іншої діяльності праця, уречевлена в натуральній формі (сировина, матеріали тощо) та уречевлена у вартісній (грошовій) формі (послуги, робота тощо). Три натурально-речові форми праці, як прості моменти виробництва (робоча сила, предмети та засоби праці) та три вартісні форми (жива праця, уречевлена в матеріальній формі та уречевлена в вартісній формі) у поєднанні, комбінації визначають теоретичні основи групування затрат в елементи затрат.

В економічній літературі застосовується така система групування затрат на будь-яке виробництво за елементами: матеріальні затрати (за винятком зворотних відходів виробництва), затрати на оплату праці, відрахування на соціальне страхування, амортизація основних засобів та інші затрати. Це групування є єдиним і обов'язковим для усіх господарств незалежно від їх галузевої належності.

Поелементний розріз затрат потрібний для визначення їх структури, питомої ваги окремих затрат, визначення розміру національного доходу тощо. Поелементне групування затрат використовують для складання кошторисів, утворення нормативної бази виробництва, аналізу тощо. Цей план групування затрат є вихідним у формуванні практично всіх вартісних параметрів економіки, визначенні ефективності виробництва. Основою формування ціни у межах виробничої системи є розмежування затрат за видами діяльності: основна, допоміжна, обслуговуюча, забезпечуюча. У межах кожного виду діяльності затрати мають бути розмежовані відповідно до галузевих особливостей технології та організації виробництва.

Законодавчо і положеннями про склад затрат передбачається групування їх за такими ознаками: видом продукції (виріб, група виробів, робота, послуга); місцями (центрами) виникнення (бригада, дільниця, цех, виробництво, технологічна фаза, лінія, переділ тощо) та калькуляційними (елементами собівартості, які в економічній літературі називаються статтями затрат).

Першою ознакою групування затрат (а точніше первинною ознакою) є види продукції. Кожний елемент затрат у момент його формування повинен мати ознаку відношення до конкретного продукту, його виду – виріб, група виробів, робота або послуга. Проте характер затрат та їх зв'язок з продуктом не завжди надають таку можливість, наприклад, освітлення у приміщенні цеху, затрати на оплату праці керівникові цеху тощо. Тому затрати на виробництво за характером поділяються на дві великі групи щодо майбутнього продукту: перша група – це такі затрати, які в момент їх первинного запуску (використання) у виробництво можна віднести до конкурентного продукту; друга – коли такої змоги немає. Першу групу називають прямими затратами, другу – непрямими. Затрати обраховуються у момент їх запуску у виробництво, або за відповідними продуктами – виробами, групами виробів, роботами, послугами або попередньо групують (формують з них) у так звані проміжні облікові комплекси (ПОК), а потім за економічною чи технічною ознакою розподіляють між окремими видами продукції.

Прямі або непрямі затрати – це не економічна, а планово(кошторисно)-технічна фінансова ознака. При цьому слід мати на увазі, що прямі або непрямі затрати це ознаки суто індивідуальні, залежні від особливостей технології, організації, виду продукції, конкретного виробництва. Прямі елементи затрат включають до собівартості продукції у момент їх запуску у виробництво Непрямі затрати спочатку групують (збирають), а потім розподіляють, а іноді і перерозподіляють, щоб їх можна було включити до собівартості окремого виду продукції. Процес розподілу та перерозподілу прямих затрат є суто індивідуальним. Параметри розподілу визначають у галузевих рекомендаціях, інструкціях. Ними можуть бути: маса сировини або матеріалів, нормо-година. Непрямі затрати групують за видом та характером визначеної однорідності: управління, організація, забезпечення тощо.

Другою ознакою групування елементів затрат на виробництво є місце їх виникнення. Це може бути структурний підрозділ, який виділений як самостійна госпрозрахункова одиниця. Формування затрат за місцями виникнення важливе для організації внутрішньогосподарського обліку.

Групування затрат за видами продукції, характером та місцями їх виникнення дає змогу формувати собівартість продукції. Основними положеннями про склад затрат на виробництво не передбачена система групування елементів собівартості. Це питання вирішують сьогодні самі підприємство або їх органи, до складу яких вони належать.

Водночас у практиці найпоширенішою є наступна система групування затрат на виробництво за ознаками елементів собівартості (статей затрат):

–        сировина і матеріали;

–        зворотні відходи (відраховуються);

–        куповані вироби, напівфабрикати та послуги виробничого характеру, сторонніх організацій та підприємств;

–        паливо та енергія на технологічні потреби;

–        основна заробітна плата працівників, зайнятих у виробництві;

–        відрахування на соціальне страхування;

–        відрахування на обов'язкове медичне страхування;

–        затрати на утримання й експлуатацію машин і обладнання;

–        загальновиробничі затрати;

–        втрати від браку;

–        інші виробничі затрати.

За своїм складом елементи собівартості (тобто статей калькуляції) можуть бути одноелементними (однорідними) або комплексними, які складаються з кількох елементів затрат.

Таке групування має істотне значення для проведення економічного аналізу, визначення факторів, які впливають на собівартість продукції в системі внутрішньогосподарського обліку.

1.2. Загальні підходи до формування та обліку витрат діяльності підприємства

Будь яку діяльність можна розглядати з двох боків. З одного боку – це процес використання речовини і сил природи, а з іншого – процес використання (створення) нового продукту праці як виробу або надання послуг.

Використані в процесі підприємницької діяльності різні речовини і сили природи визначають затрати на продукцію (виріб, послугу), а грошовий їх вираз – її вартість.

Речовини і сили природи, що використовуються у процесі підприємницької діяльності виробничого характеру, зазнають складних механічних чи органічних перетворень. Ці процеси складають зміст діяльності підприємств та визначаються технологією та організацією робіт на ньому. Якщо діяльність має комерційний характер, то використані речовини і сили природи не зазнають складних механічних перетворень. Вони просто використовуються. У цьому полягає головний фактор побудови обліку затрат.

Норми Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" застосовуються всіма юридичними особами, крім банків та бюджетних установ і не поширюються на витрати за будівельними контрактами та послугами, пов'язаними з їх виконанням (рис. 1.4).

Рис. 1.4. Визначення витрат відповідно до П(С)БО16

Об'єкт витрат – продукт, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.

Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань (рис. 1.5).

Рис. 1.5. Кібернетичний підхід побудови обліку затрат процесу виробництва продукції

Елемент витрат – сукупність економічно однорідних витрат.

Витратами звітного періоду визначаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визначаються витратами певного періоду одночасно з визначенням доходу, для отримання якого вони здійснені (рис. 1.6).

Рис. 1.6. Класифікація витрат залежно від видів діяльності

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визначаються шляхом систематичного розподілу його вартості між відповідними звітними періодами.

Непрямі витрати – витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкту витрат економічно доцільним шляхом.

Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати:

–        платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента тощо;

–        попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

–        погашення одержаних позик;

–        інші зменшення активів або збільшення зобов'язань;

–        витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купованих напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат, зокрема, відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, витрати від браку, які становлять вартість остаточно забракованої продукції (виробів, напівфабрикатів), та витрати на виправлення браку за вирахуванням: остаточно забракованої продукції за справедливою вартістю; суми, що відшкодовується працівниками, які допустили брак; суми, що одержана від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі вироби, тощо.

До складу загальновиробничих витрат включаються:

–        витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо, відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);

–        амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;

–        амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;

–        витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;

–        витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі, витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій, тощо);

–        витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень;

–        витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу, відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом, витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг);

–        витрати на охорону праці, техніку безпеки й охорону навколишнього природного середовища;

–        інші витрати (внутрішньозаводські переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі та втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо).

Загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні.

До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування й управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюється прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування й управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності.

Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.

Витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

До адміністративних витрат відносяться такі загальногосподарські витрати, які спрямовані на обслуговування та управління підприємством:

–        загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення різних зборів, представницькі витрати тощо);

–        витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу;

–        витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання;

–        винагороди за професійні послуги (юридичні, авторські);
витрати на зв'язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо);

–        амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання;

–        витрати на врегулювання спорів у судових органах;

–        податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі (крім податків, зборів що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт);