Учетная политика для налогового учета  

      В учетной политике для налогового учета организации, совмещающей УСН и ЕНВД, должны найти отражение следующие моменты:

           - факт применения УСН организацией;

           - факт применения ЕНВД организацией в случаях осуществления видов деятельности, подпадающих под обложение данным налогом;

         - наличие положения о соблюдении законодательства, норм гл. 26.2 и 26.3 НК РФ о ведении раздельного учета, методика ведения которого отражена или в учетной политике, или в приложении к приказу об учетной политике;

          - перечень расходов, которые нельзя отнести к какому-либо виду деятельности, подлежащих делению расчетным путем;

          - непосредственно сама методика распределения таких расходов (пропорционально чему они делятся, как определяется пропорция, как происходит распределение, как это документально фиксируется, на основании каких документов делается);

          - документальное оформление ведения раздельного учета: регистры, бухгалтерские справки. Что и как оформляется. Формы таких документов. Форма ведения такого учета и периодичность вывода данных на бумажные носители в случае ведения учета в электронном виде.

          - розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли;

         - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.  

                           Учетная политика для раздельного учета

    Прежде всего, следует изучить положения законодательства, касающиеся ведения раздельного учета при совмещении предприятием двух специальных налоговых режимов - УСН и ЕНВД. 
 
 
 
 

Таблица 1.

        Из приведенных норм налогового законодательства следует, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, деятельность, подлежащую налогообложению по УСН, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельный учет доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, подлежащей обложению по УСН.

       Принцип пропорционального распределения расходов, то есть распределения расходов пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов, используется только при условии невозможности разделения расходов. 

       Таким образом, первое, что необходимо зафиксировать в учетной политике, как в разделе УСН, так и в разделе ЕНВД, - раздельный учет на предприятии в отношении "общих" затрат ведется.

        Если налогоплательщик совмещает УСН и ЕНВД, то в расчет предельного размера доходов, который позволяет применять «упрощенку», ему нужно включать доходы только от этого спецрежима (Письмо Минфина России от 04.09.2007 г. № 03-11-05/210). Свой вывод Минфин основывает на положениях п. 7 ст. 346.26 НК РФ.

       Если организация ранее применяла упрощенную систему налогообложения, а в середине года стала совмещать два спецрежима налогообложения, то следует отметить, что утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации, не считается изменением учетной политики (Основание: п. 16 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 г. № 60н). Кроме того, обязанность организации по представлению в налоговые органы учетной политики как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения, действующим законодательством не предусмотрена.

       Но вместе с тем информация об учетной политике подлежит раскрытию в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности (п.п. 11,15 ПБУ 1/98, п. 24 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 г. № 43н). При этом бухгалтерскую отчетность, в состав которой входит вышеупомянутая пояснительная записка (п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 5 ПБУ 4/99), налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы (пп. 4 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ). Исключением в связи с освобождением от обязанности ведения бухгалтерского учета (за исключением учета основных средств и нематериальных активов) (п. 3 ст. 4 Федерального закона «О бухгалтерском учете») являются организации, применяющие УСН.

       Следовательно, по деятельности, переведенной на ЕНВД, организация обязана вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность на общих основаниях. При этом необходимо учитывать позицию Минфина России, в соответствии с которой при совмещении налогоплательщиком двух режимов — УСН и ЕНВД — бухгалтерский учет следует вести и отчетность представлять по организации в целом (например, Письмо Минфина России от 24.08.2004 г. № 03-03-02-04/1/7).

       Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация должна раскрыть информацию об утвержденных способах ведения бухгалтерского учета в квартальной бухгалтерской отчетности, подлежащей представлению в налоговые органы в течение 30 дней по истечении квартала, когда началось совмещение (п. 2 ст. 15 Федерального закона «О бухгалтерском учете»).

      Кроме того, данная позиция подтверждается тем, что нормы законодательства об обществах с ограниченной ответственностью (п. 3 ст. 91 Гражданского кодекса Российской Федерации, ст. ст. 18, 23, 25, 26, 45, 46 Федерального закона от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью») обязывают общество с ограниченной ответственностью вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность общества, а также утверждать распределение прибылей и убытков. В соответствии с п. 2 ст. 49 Федерального закона от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственность» в случае публичного размещения облигаций и иных эмиссионных ценных бумаг общество обязано ежегодно публиковать годовые отчеты и бухгалтерские балансы.

      Что касается вопроса об ответственности за неведение бухгалтерского учета, то согласно ст. 18 Закона о бухгалтерском учете руководители организаций и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, в случае уклонения от ведения бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, искажения бухгалтерской отчетности и несоблюдения сроков ее представления и публикации привлекаются к административной или уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

      При организации раздельного учета с доходами проблем практически нет. Согласно ст. 346.15 Налогового кодекса РФ, при УСН учитывают доходы от реализации (ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). Доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ, в налоговую базу не включают. Для ЕНВД величина доходов (так же, как и расходов) не имеет значения, поскольку его определяют исходя из физических показателей, базовой доходности и коэффициентов, которые устанавливаются Налоговым кодексом и местными нормативными актами (ст. 346.29 НК РФ). Раздельный учет доходов важен только для УСН.

      А вот с расходами сложнее. Есть косвенные расходы, которые невозможно четко разнести по рабочим направлениям, и тогда их распределяют пропорционально доле доходов от этой деятельности в общих доходах организации. Такое правило предусмотрено п. 8 ст. 346.18 НК РФ. При этом следует иметь в виду, что не все расходы, относящиеся к «упрощенной» деятельности, могут быть приняты в целях налогообложения, а только те, которые представлены в перечне, приведенном в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

      Таким образом, если расход не может быть однозначно квалифицирован как относящийся к «упрощенной» или «вмененной» системе налогообложения, определить сумму, которая может быть принята в уменьшение налоговой базы по единому налогу при упрощенной системе налогообложения, можно по формуле.

       Расходы, относящиеся к УСНО = Доход от деятельности по УСНО / Доход от всех видов деятельности X Сумма расходов, относящихся к упрощенной и вмененной деятельности.

      Расходы, которые не относятся к какому-то одному направлению, нужно делить пропорционально выручке, полученной от каждой деятельности. Выручка считается нарастающим итогом с начала налогового периода. В бухгалтерском учете предлагается открыть следующие субсчета по счету 44 «Расходы на продажу»

• 44-1 «По операциям оптовой торговли» (УСН);
• 44-2 «По операциям розничной торговли» (уплата ЕНВД);
• 44-3 «Распределяемые расходы».

       Следует отметить, что точное распределение расходов, собранных на счете 44-3 «Распределяемые расходы» возможно только в конце отчетного квартала, когда организация знает свою полную выручку, — до этого попросту не на чем строить расчет. Если какая-то деятельность не принесла дохода, то в этом случае нет доходов, нет и расходов.

      В случае если по упрощенной системе налогообложения единый налог исчисляется исходя из величины доходов налогоплательщику следует организовать раздельный учет доходов по видам деятельности, относящимся к рассматриваемым специальным налоговым режимам, расходов на уплату взносов на обязательное пенсионное страхование и расходов на оплату пособий по временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, поскольку указанные расходы уменьшают сумму единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения.

      При исчислении единого налога исходя из суммы доходов, уменьшенных на величину расходов, раздельный учет организуется также в отношении расходов, принимаемых при налогообложении на основании п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

      Кроме расходов на оплату труда  работников, занятых в обоих видах  деятельности, и общехозяйственных  расходов, распределению подлежат расходы на приобретение основных средств, используемых и в том, и в другом видах деятельности.

      Организовать раздельный учет можно с помощью распределения всех доходов и расходов на несколько групп.

      Доходы разделите на две группы:

       - доходы от деятельности фирмы на упрощенке;

       - доходы от деятельности фирмы на ЕНВД.

      Расходы разделите на три группы:

      -  расходы, связанные с деятельностью фирмы на упрощенке;

      - расходы, связанные с деятельностью фирмы на ЕНВД;

      - расходы, одновременно связанные с деятельностью фирмы на упрощенке и на ЕНВД (например, общехозяйственные расходы).

      Раздельный учет по разным видам деятельности можно вести с помощью дополнительных субсчетов, открытых к счетам учета доходов и расходов. Но для этого фирма должна вести полноценный бухучет. Кроме того, доходы и расходы по разным видам деятельности можно учитывать в отдельных регистрах (таблицах, справках и т. д.).

      Расходы, которые одновременно относятся к разным видам деятельности, распределите пропорционально доле доходов от каждого вида деятельности в общем объеме доходов (п. 8 ст. 346.18 НК РФ).

Долю доходов  от деятельности фирмы на упрощенке  рассчитайте по формуле:

Сумму расходов, которая относится к деятельности фирмы на упрощенке, рассчитайте  так:

       Сумму расходов, которая относится к деятельности фирмы на ЕНВД, рассчитайте по формуле: