Основные модели учета затрат

>При использовании метода полного распределения  затрат на себестоимость единицы  продукции относятся как переменные, так и постоянные затраты. Применение этого метода оправданно в тех случаях, когда необходимо проанализировать рентабельность выпускаемой продукции, сформировать оптимальный товарный ассортимент или разработать ценовую политику по принципу «затраты плюс». Другими словами, цена определяется как полная себестоимость, увеличенная на требуемую рентабельность.             

 Таблица № 2.  Полная себестоимость. 

 

  
  
   

Из  затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается  стоимость реализуемых отходов.  
Под отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции, утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса. Они реализуются по пониженной или полной цене материального ресурса, в зависимости от их использования. Затраты на оплату труда включают расходы на оплату труда основного производственного персонала, включая премии, стимулирующие и компенсирующие выплаты. Отчисления на социальные нужды включают обязательные отчисления по социальному страхованию, в фонд занятости, пенсионный фонд, на медицинское страхование.  
Амортизация основных фондов - это сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов.  
Прочие затраты - налоги, сборы, отчисления во внебюджетные фонды, платежи по кредитам в пределах ставок, затраты на командировки, по подготовке и переподготовке кадров, плата за аренду, износ по нематериальным активам, ремонтный фонд, платежи по обязательному страхованию имущества и т.д.По классификации затрат по экономическим элементам невозможно определить расходы, непосредственно связанные с производством конкретного изделия, поэтому осуществляют группировку затрат по калькуляционным статьям. Выделяют следующие калькуляционные статьи:

1. Сырье и материалы, за вычетом реализуемых отходов.
2. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия.
3. Топливо и энергия на технологические цели.
4. Основная заработная плата производственных рабочих.
5. Дополнительная заработная плата производственных рабочих.
6. Отчисления на социальные нужды.
7. Износ инструмента и приспособлений целевого назначения и прочие специальные расходы.
8. Расходы на содержание и эксплуатацию технологического оборудования. 
9. Итого технологическая себестоимость
10. Цеховые расходы
11. Итого цеховая себестоимость
12. Общезаводские производственные расходы. Итого производственная себестоимость
13. Внепроизводственные расходы.
14. Итого полная себестоимость

 

  

Основной  характеристикой директ-костинга является подразделение затрат на постоянные и переменные в зависимости от изменения объема производства. При этом в себестоимость продуктов включаются только переменные затраты, а затраты постоянные сразу относятся на финансовый результат.      

Главной особенностью директ-костинга является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собирают на отдельном счете и с заданной периодичностью списывают непосредственно на дебет счета финансовых результатов, например «Прибыли и убытки».Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец года и незавершенное производство.     

При системе директ-костинга схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. В них содержатся по крайней мере два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль (см. Табл. 3). 

 

  
     

Таблица 3. Отчет о прибыли методом директ-костинг.       

В этой связи, в современных условиях преимущество необходимо отдать методу учета затрат по ограниченной себестоимости, или маржинальному методу. Он основан на том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшаяся часть издержек (постоянные расходы) собираются на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство. Порядок отражения операций в учете состоит в следующем. Прямые производственные затраты с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства». Переменная часть общепроизводственных расходов со счета 25-1 «Общепроизводственные переменные расходы» также списывается на счет 20 (23). Затраты, используя какую-либо базу распределения, в дальнейшем будут отнесены на соответствующие носители затрат, т.е. будут участвовать в калькулировании.

Постоянная  часть общепроизводственных издержек, отражаемая на счете 25-2 «Общепроизводственные  постоянные расходы» вместе с коммерческими  и общехозяйственными расходами, рассматриваемыми как периодические, при этом варианте не включается в себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат), а списывается на уменьшение выручки  от продаж продукции.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость  реализованной продукции общей  суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода  такие расходы списываются непосредственно  на уменьшение выручки от продаж продукции (Д-т сч.90 – К-т сч.26).     

Остатки незавершенного производства и готовой  продукции, т.е. запасы, оцениваются  в этом случае по неполной (ограниченной) себестоимости. В рамках этого метода применяется,  как правило, двухступенчатая схема отчета о доходах, которая содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль .Маржинальный доход – это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли. В отчете о финансовых результатах, составляемом по такой схеме, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции.     

Таким образом, благодаря группировке  затрат на постоянные и переменные, этот метод  позволяет изучить взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства и продаж, затратами и прибылью. Используя методы корреляционного и регрессионного анализа, математической статистики можно определять формы зависимости затрат от объема производства или загрузки производственных мощностей; составлять сметные уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в зависимости от его объема; рассчитывать критическую точку объема производства; прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов в зависимости от факторов объема или мощности, т.е. решать стратегические задачи управления предприятием.     

Система «директ-костинг» позволяет проводить  эффективную политику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной  загруженности  мощностей привлечение  дополнительных заказов может быть оправдано даже  в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие  заказы можно до определенного предела, называемого «нижней границей цены». За пределами этой границы выполнение подобных заказов нецелесообразно. Рассчитать значение границы позволяет система «директ-костинг».Данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится  более обозримой, а остальные статьи затрат – лучше контролируемыми.

 
 

4. Модель  учета затрат на примере.

  

      В качестве  примера рассмотрим модель учета затрат на ОАО «Ависма» (г. Березники). ОАО «Ависма» является крупнейшим в мире производителем титановой губки, а также крупнейшим в России производителем магния и сплавов на его основе. Комбинат выпускает губчатый титан, применяемый в производстве широкого спектра изделий для авиа-космической техники, судостроения, нефтяного и химического оборудования, энергетики, а также губчатый титан для производства легированных спецсталей. Магний и сплавы поставляются крупнейшим компаниям по производству автомобильных деталей, корпусов мобильных телефонов и переносных компьютеров, деталей и частей самолетов и космических аппаратов, а также крупнейшим алюминиевым компаниям в качестве легирующего компонента и предприятиям черной металлургии. Основное производство, как и на других предприятиях металлургии, носит непрерывный характер. Учет затрат основного производства ведется попередельным полуфабрикатным методом.

        Большую часть работы по учету затрат занимает вспомогательное производство, которое  неоднородно по составу выполняемых  работ, производимых приспособлений и  инструментов, видам используемых материалов и способов их переработки. Основную трудность составляет процесс отнесения  затрат вспомогательного производства на себестоимость основной продукции  завода.

В качестве объектов учета затрат на заводе выступают:

1. Вспомогательное производство:

1.1 заказы на ремонт основных средств;

1.2 заказы на изготовление вспомогательных приспособлений;

1.3 разные заказы;

1.4 виды производимой тары;

1.5 виды литья;

1.6 виды энергетики;

1.7 виды транспортных средств.

2. Основное производство:
1. полуфабрикаты и готовая продукция.

 

       Разнородность  объектов учета затрат привела  к необходимости сформировать  единый классификатор объектов  учета затрат. При этом было важно учесть в нем не только объекты, на разработку (производство) которых пошли затраты, но и виды этих затрат (статьи затрат). В итоге был сформирован классификатор шифров производственных затрат. В процессе учета затраты собираются на одних объектах учета затрат и перераспределяются на другие. Затраты, собранные прямым методом по объектам учета затрат, постепенно переносятся согласно различным алгоритмам на другие объекты учета, и в итоге – на объекты учета затрат основного производства, выражаясь в них статьей «Затраты вспомогательного производства». На рис. 1 представлена схема распределения затрат вспомогательного производства (из схемы исключено распределение общепроизводственных (цеховых) расходов – они присутствуют при распределении затрат по каждому объекту учета; общехозяйственные расходы не включаются в затраты вспомогательного производства).

Рис. 1. Распределение затрат по объектам учета  затрат во вспомогательном производстве

Рис. 2. Распределение затрат по объектам учета  затрат в основном производстве      

Для затрат основного производства действует  подобная схема (см. рис. 2) : собранные прямым счетом затраты переносятся на полуфабрикаты, далее согласно сведениям о входимости полуфабрикатов (т.е. использовании одного вида полуфабриката в производстве другого) в количественном и суммовом выражении, эти затраты включаются в стоимость других полуфабрикатов, либо, если полуфабрикат реализуется как готовая продукция, собранные затраты (прямые, вспомогательного производства, входящих полуфабрикатов и т.п.) образуют производственную себестоимость готовой продукции. Дополнительно рассчитываются и распределяются транспортно-заготовительные, общепроизводственные, общехозяйственные и другие расходы. В схеме распределения затрат основного производства прослеживается одна особенность: вид объектов учета затрат в данном случае один (полуфабрикаты) и расчет идет уже внутри вида объектов учета затрат - от полуфабрикатов с максимальной входимостью (т.е. фактически от сырья) к готовой продукции.