Принцип осмострительности и бухгалтерская отчетность

   Указанные организации в составе годовой  бухгалтерскому отчетности не представляют отчеты об изменениях капитала и о  движении денежных средств, Приложение к бухгалтерскому балансу и пояснительную записку.

   Бухгалтерская отчетность должна быть доступной для  понимания, поэтому на практике построение бухгалтерской отчетности базируется на следующих принципах. (рис.1):

 
 
 
 
 

Рис. 1 Схема  основных принципов построения бухгалтерской отчетности

   -  периодичности отчетности-отчеты должны подготавливаться периодически, через равные промежутки времени;

   -  полноты обхвата бухгалтерской информацией предполагает, что отчетность содержит максимум того, что необходимо знать заинтересованным лицам для оценки финансового положения, а также необходимые комментарии для однозначного толкования данных бухгалтерской отчетности;

   -  осмотрительности означает, что в случае наличия альтернативных оценок или неясности оценок специалист принимает наименее оптимистичную;

   -  ясности - информация, содержащаяся в отчетах, должна быть изложена на таком уровне, чтобы ее мог воспринять читатель со средним уровнем понимания проблемы бизнеса;

   -  существенности – отчеты должны содержать информацию, существенную для принятия решений и ориентированную на пользователя;

   -  надежности – поставляемая информация должна быть полной и достоверной;

   -  сравнимость – предполагает возможность сопоставления данных о деятельности организации за разные периоды;

   -  открытости информации – информация, содержащаяся в отчетах, должна быть доступной для заинтересованных пользователей.

   Качественными признаками отчетной информации являются (рис.2.):

   - уместность;

   - достоверность.

   Отчетная  информация считается уместной, если она способна повлиять на стоимостную оценку или на решение, принимаемое в настоящее время или на будущее.

   На  уместность информации, представленной в бухгалтерской отчетности, оказывают  влияние следующие основные факторы: своевременность, значимость и ценность для прогнозирования и сверки результатов.

   Достоверность является важнейшим признаком качества учетной информации, гарантирующим  ее пользователям на только объективное  описание и приемлемое отражение  тех событий, которые она должна представлять, но и отсутствие существенных ошибок и отклонений[3].

   На  достоверность (надежность) информации, представляемой в бухгалтерской  отчетности, оказывают влияние следующие  основные факторы:

   - правдивость представляемых данных;

   - преобладание содержания над формой;

   - нейтральность;

   - осмотрительность;

   - возможность проверки;

   - сопоставимость.

Рис. 2 Схема качественных признаков отчетной информации

 

   Система приводимых в бухгалтерской отчетности показателей имеет цель показать пользователям достоверную и полную информацию об имущественном и финансовом положении организации, об его изменениях, а также финансовых результатах ее хозяйственной 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2.2. Содержание  принципа осмотрительности 

    Суть  принципа состоит в том, что он предусматривает соблюдение определенной осторожности при оценке таким образом, чтобы в случае неуверенности  активы или доход не были завышены, а обязательства или расходы  – занижены.

          Суть принципа осмотрительности состоит в готовности в большей мере к учету потенциальных убытков, нежели прибылей, что выражается в создании резервов и в оценке активов по наименьшей из стоимости возможных, а обязательств – по наибольшей.

    Однако  соблюдение принципа осмотрительности заложена идея о том, что при наличии неопределенности в выборе подхода к учету того или иного показателя интересам пользователя в наибольшей мере будет соответствовать выбор того из них, который дает менее оптимистическую картину положения вещей на предприятии.

    Однако  соблюдение принципа осмотрительности означает создания скрытых или чрезмерных резервов, умеренного занижения активов  или дохода или завышения обязательств или расходов, поскольку в таком  случае финансовые отчеты не будут  достоверными.

    Принцип осмотрительности не предполагает также  отражение в учете нереальных доходов и расходов. Вопрос об изменении  их величины возникает в момент, когда стоимость активов уменьшилась, возникла вероятность появления  дополнительных расходов или появилась неуверенность в погашении обязательств. При соблюдении принципа осмотрительности в учете отражаются реальные доходы и расходы с учетом корректировок на предполагаемые изменения их величин.

    В настоящее время в бухгалтерских  изданиях встречается много критики по поводу применения принципа осмотрительности. Действительно нам кажется странным требование относительного того, чтобы доход не был завышен. Ведь никто до сих пор не старался показать большую прибыль и не собирался занижать расходы.  

2.3. Оценочные резервы как практическое выражение принципа осмотрительности 

    Создание  оценочных резервов с 2009 г. должно производиться  в соответствии с требованиями Положения  по бухгалтерскому учету "Изменения  оценочных значений" ПБУ 21/2008, утвержденного  Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (ред. от 25.10.2010). Для этого бухгалтерам необходимо понять, что же такое оценочное значение, чтобы рассчитать сумму оценочного резерва. В соответствии с ПБУ 21/2008 оценочным значением среди прочего является величина оценочного резерва и др., а изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.

    Однако  в Федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 N 696 (ред. от 27.01.2011), также содержится определение оценочных значений, в соответствии с которым ими являются приблизительно определенные или рассчитанные работниками аудируемого лица на основе профессионального суждения значения некоторых показателей при отсутствии точных способов их определения, в том числе оценочные резервы.

    Для расчетов оценочных значений и подтверждения  правомерности самих расчетов бухгалтеру необходимо не только утвердить их в учетной политике, но и отстоять расчетные суммы перед аудиторами при прохождении аудиторской проверки. Таким образом, методика должна быть либо согласована с аудиторами, либо к разработке такой методики должен быть привлечен внутренний или внешний специалист (в зависимости от вида оценочного значения).

    Виды  оценочных резервов, которые мы рассмотрим далее:

    резерв  по сомнительным долгам (см. Положение  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 25.10.2010));

    резерв  под обесценение МПЗ (см. Положение  по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (ред. от 25.10.2010));

    резерв  под обесценение финансовых вложений (см. Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденное Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (ред. от 08.11.2010)).

    Создание  данных резервов предусмотрено нормативными актами. Однако бухгалтеры, как правило, указывают в учетной политике, что данные виды резервов не создаются. Создание резервов связано с дополнительными проблемами по подтверждению методик расчетов, по проведению самих расчетов и появлению разниц в бухгалтерском и налоговом учете.

    Сомнительный  долг - это дебиторская задолженность, которая не погашена в установленные  договором сроки (в договоре должны быть строго оговорены сроки погашения  платежей) и не обеспечена гарантиями (это также должно быть предусмотрено  договором). В случае отсутствия в договоре условий об оплате или наличии гарантийных обязательств дебиторскую задолженность нельзя признать сомнительным долгом и, следовательно, создать по ней резерв.

    После выявления такого вида задолженности  необходимо провести ее инвентаризацию. Порядок и документальное оформление утверждаются руководителем (главным бухгалтером).

    Необходимо  по каждому долгу определить сумму  резерва (общий порядок определения  резерва должен быть закреплен распорядительным документом), которая рассчитывается в зависимости от платежеспособности и оценки вероятности погашения долга, расчет оформляется справкой. Однако и платежеспособность, и вероятность погашения долга можно оценить качественными, а не количественными показателями, например утвердить критерии надежных и ненадежных должников, по которым можно создавать резерв в сумме 50 или 100% суммы долга.

    Создание  резерва под обесценение материально-производственных запасов сопряжено с наибольшими  трудностями.

    Во-первых, существует несколько оснований  для создания самого резерва:

    моральное старение запасов;

    потеря  первоначальных качеств;

    снижение  текущей рыночной стоимости.

    Запасы  должны быть проверены на каждый из указанных критериев, и на основании  проведенной оценки необходимо создавать  резерв.

    Во-вторых, нельзя забывать о следующих особенностях создания этого резерва:

    резерв  создается по единице запасов (допускается  создание резерва по виду или группе, единицу учета запасов необходимо выбрать и закрепить распорядительным документом);

    нельзя  создавать резерв по группам запасов следующего типа: производственные, вспомогательные, товары, готовая продукция и др.;

    нельзя  создавать резерв по запасам, которые  участвуют в производстве продукции, стоимость которой соответствует  или превышает ее себестоимость.

    В-третьих, при расчете текущей рыночной стоимости необходимо оценить следующую информацию:

    изменение цены или фактической себестоимости, непосредственно связанное с  событиями после отчетной даты;

    назначение  материально-производственных запасов;

    текущая рыночная стоимость готовой продукции, при производстве которой используются запасы.

    Собранную информацию необходимо квалифицировать  в стоимостном выражении, т.е. если в связи с изменением рыночной обстановки снизилась рыночная стоимость  запасов, то для создания резерва  по ним необходимо оценить возможную стоимость продажи данных запасов и подтвердить ее документально. Документальное подтверждение всех расчетов является необходимостью для создания резервов и включения их в состав прочих расходов организации.

    Для приобретенных материалов и товаров рыночную стоимость можно получить по данным поставщиков (счета на текущую оплату, оферты, прайс-листы, заверенные поставщиком, с указанием даты действия указанных цен), для готовой продукции подтвердить рыночную стоимость можно собственной ценовой политикой, внесенными в нее изменениями после отчетной даты, договорами с покупателями и пр.

    Для создания резерва под обесценение  финансовых вложений необходимо разделить  финансовые вложения на две группы: