Роль Бахчисарайцева Г.А. в развитии теории бухгалтерского учета

    Баланс, описанный в Трактате, представлял  собой структурированный документ с двумя сегментами: активом и пассивом, каждый со своим заголовком и своим итогом. В актив надлежало заносить все счета с дебетовыми сальдо, а в пассив - все счета с кредитовыми сальдо. Что такое дебет и кредит, в Трактате не объяснялось. Фактически же под дебетом понималась левая сторона любого счёта, а под кредитом - его правая сторона.

    Таким образом, смысл группировки данных в балансе был совершенно не понятен, но предписанные правила строго выполнялись. Без какого-либо экономического анализа объектов, учитываемых на этих счетах. В результате такой разноски в актив, наряду с действительно активными статьями, попадала статья убытков, являющаяся с экономической точки зрения прямой противоположностью активов. А в пассиве, наряду с действительным пассивом, кредиторской задолженностью, находились капитал и прибыль, прямые противоположности пассивов. Естественно, итоги сторон баланса были величинами бессмысленными, налицо все признаки того, что какие-то статьи баланса попали не в свои сегменты.⁷

    Обратим внимание: на обеих сторонах баланса  смешивались не просто разнородные, а прямо противоположные по смыслу показатели. Такое должно бросаться  в глаза любому непредвзято настроенному человеку. Но в том-то и дело, что бухгалтеры никогда не относились к балансу непредвзято. На то были веские причины.

    Во-первых, как отмечалось выше, бухгалтерия  конца XV века лишь немногим отличалась от бухгалтерии современной. То есть она была столь же универсальной, гибкой и очень сложной для понимания системой. Во-вторых, никаких теоретических объяснений в Трактате не приводилось. Общая информационная культура Европы была тогда нулевой: до появления первых информационных технологий оставалось несколько веков. А потому даже самые грамотные из европейцев не имели шансов на самостоятельное осмысление итальянской бухгалтерии. Следовательно, у них не было и предпосылок для критики. Европейцам оставалось ограничиваться буквальным копированием техники ведения учёта вообще и формы баланса в частности.

    Интеллектуальный  разрыв между создателями двойной  бухгалтерии и европейцами был  настолько велик, что такое положение  сохранялось несколько веков. Не случайно три первых столетия с момента  появления Трактата историки называют долгой эпохой застоя. Бухгалтерам потребовалось триста лет, чтобы дорасти до первой критической реплики в адрес бухгалтерии и первых попыток её теоретического истолкования. За то время сложилось много устойчивых стереотипов, но самым устойчивым оказался стереотип исторической формы баланса. И балансом пользовались, по-видимому, как неструктурированным документом, то есть итоги его сторон служили контрольным целям. А сам документ воспринимался как совокупность отдельных финансовых статей или групп статей.

    В XIX веке в Европе стали во множестве  появляться акционерные общества. Их балансы публиковались в газетах  и даже рассматривались в судах  в случаях банкротств. На странную структуру баланса обратили внимание многие незнакомые с бухгалтерией, а потому непредубеждённые пользователи. И бухгалтерам начали задавать очень трудные вопросы. 

    2.2. Отечественная теория баланса, счетов и двойной записи. 

    Согласно  отечественной теории метод бухгалтерского учета состоит из восьми следующих  основных элементов, перечисляемых, как правило, попарно:

    - первичная документация и инвентаризация;

    - оценка и калькуляция;

    - счета и двойная запись;

    - баланс и отчетность.

    Предметом внимания станут только три взаимосвязанных  метода: баланс (включая отчетность 1), счета и двойная запись, которые принято считать основой теории, и в которых воплощены основные проявления двойственности бухгалтерии. Впредь, под отечественной теорией будет пониматься совокупность этих трех методов.

    С момента создания отечественной теории претерпела изменения и теперь отличается от первоначального варианта, сформулированного Бахчисарайцевым. Ниже будут рассмотрены два варианта теории первоначальный и современный.

    Основные теоретические положения можно выразить в краткой тезисной форме. Данные положения являются общими для обоих теорий.

    Баланс  есть документ двусторонней формы.

    Левая сторона баланса называется активом, а правая пассивом.

    Итоги каждой из сторон равны между собой.

    Обязательное  равенство сторон в балансе связано  с тем, что каждая из этих сторон является разложением одной и той же величины – хозяйственных средств предприятия.

    В активе хозяйственные средства разложены по их составу и размещению, а в пассиве -  по их источникам.

    Фактами хозяйственной жизни (ФХЖ) являются события, изменяющие статьи баланса. События, не приводящие к изменениям в балансе (или других отчетных документах) в системе бух учета не регистрируются, интереса для бухгалтера не представляют, и ФХЖ не являются.

    Счета есть регистры текущего учета ФХЖ (систематической записи ФХЖ).

    Под каждую статью баланса (отчетности) открывается  отдельный счет (группа счетов).

    Счета делятся по их отношению к балансу  на активные  пассивные.

    Счета с дебетовым сальдо (активные) показываются в активе баланса, счета с кредитовым сальдо (пассивные) – в пассиве  баланса.

    Факты регистрируются на счетах методом двойной записи.

    Двойная запись каждого ФХЖ объясняется  необходимостью одновременного отражения изменений, вызванных фактом, как в составе хозяйственных средств, так и в источниках, при сохранении равенства итогов каждого из разложений.

    Факты делятся на четыре группы по их воздействию на валюту баланса. 
 

    2.3. Теория баланса Бахчисарайцева Г.А. 

    В 1908 г. московский ученый Георгий Авксентьевич Бахчисарайцев заявил, что понимать бухгалтерию следует только через баланс. А потому баланс в его исторической форме следует принять в качестве аксиомы (то есть истины, не нуждающейся в объяснении) и построить на том основании все теоретические положения. Последние он немедленно разработал и опубликовал в виде тезисов в декабре 1908 г. Точка зрения Бахчисарайцева быстро нашла горячую поддержку в России и за рубежом. Теорию стали называть балансовой, а бухгалтерию на некоторое время даже переименовали в балансоведение. Теперь балансовая теория, несколько дополненная, называется у нас в стране просто теорией, и тезисы Бахчисарайцева до сих пор составляют её основу.

    Обратим особое внимание на это уникальное обстоятельство. Не баланс как выходной документ информационной системы проектировался под потребности пользователей, а теорию (и вместе с ней мышление пользователей, да и самих бухгалтеров) гнули и ломали под когда-то созданную форму баланса. Глядя в баланс, формулировали теоретические положения, под баланс классифицировали счета и финансово - хозяйственные журналы, под баланс давали определения. Специфическая бухгалтерская терминология не имела аналогов за пределами бухгалтерии, ибо ни у кого, кроме бухгалтеров, не возникало потребности, например, в термине «хозяйственные средства», обозначающем сумму противоположных по смыслу финансовых показателей в левой стороне баланса.⁸

    Таким образом, в самую сердцевину теории, которой все мы пользуемся до сих  пор, была вбита форма баланса, созданная неизвестно кем и неизвестно при каких обстоятельствах; форма, которую никто ни до, ни после принятия балансовой теории сколько-нибудь внятно объяснить не смог. Форма смешанных данных, с которой мирились и продолжают мириться только в силу сложившихся стереотипов.

    И все же, пока бухгалтеры метались между  попытками переименовать стороны  исторического баланса и принятием  его формы в качестве аксиомы, небольшая группа авторитетов предложила радикально реформировать документ под названием «баланс». Суть их предложений сводится к описанному в начале второму варианту работы с документами с нарушенной структурой: опираясь на экономическую трактовку, найти для всех статей баланса их естественные места и устранить тем самым смешение данных. То есть сделать осмысленными главные итоги и только потом строить теорию.

    Начнем  с положительных свойств теории Бахчисарайцева, основными из которых, являются следующие два.

    Правильный  выбор главного показателя баланса, через который выводились все  теоретические положении. В качестве такого Бахчисарайцев выбрал итог баланса. Такой выбор вполне обоснован: в любом, правильно сформулированном документе, главный его итог является и основной целью составления  этого документа, и фактом, определяющим и объясняющим собой наличие или отсутствие в документе всех других его показателей.

    Последовательность  Бахцисарайцева в выводе всех производных теоретических положений. Причем, вывод этот осуществлялся через валюту баланса и два способа ее разложения. Наиболее важным при этом являются следующие моменты: равенство сторон в балансе объясняется тем, что каждая из них является одним из разложений одной и той же величины – валюты баланса; основанием для классификации счетов является их участие в том или ином разложении валюты баланса; основанием для классификации ФХЖ является их воздействие на валюту баланса; двойная запись объясняется необходимостью согласованного (параллельного) изменения обоих разложений валюты баланса; под ФХЖ понимаются те, и только те события хозяйственной деятельности, которые влияют на величину статей баланса а, следовательно, на величину валюты баланса и (или) статьи ее разложения.

     Г.А. Бахчисарайцев был сторонником методологического направления, находившегося под влиянием математических, статистических и философских идей.

     Г.А. Бахчисарайцев рассматривал влияние  фактов хозяйственной жизни на изменения в балансе и вывел четыре теста, одному из которых отвечает та или иная хозяйственная операция:

     А + а - а = П,

     А = П + b - Ь,

     А + с = П + с,

     A - d = П - d,

     где        

     А — актив; 

     П — пассив;

     а, b, с, d — хозяйственные операции определенного типа.⁹ 

    Первые  два типа изменения баланса Бахчисарайцев  называл пермутациями, последние два — модификациями. Простота и доступность сделали эту теорию единственно признанной в СССР.

    Указанные свойства балансовой теории придают  ей необычайную целостность и  единство. Во главу всего ставится задача исчисления и двойного разложения одного показателя и, исходя из этой цели, выводятся и объясняются все остальные методы и понятия бухгалтерии.

    С точки зрения современной методологии  науки такая структура теории выглядит верхом совершенства. Ведь в  основе ее лежит минимальное количество исходных принципов, через которые  строго логическим путем выводятся  все остальные производные положения. В основе теории баланса, счетов и двойной записи лежит одно единственное понятие и два способа ее разложения.

    Цель  бухгалтерии не определена явно, но совершенно очевидно, что Бахчисарайцев Г.А. в качестве такой видел построение баланса в его исторической форме. Аналогичного мнения придерживались и его последователи.

    Однако, проведенный выше анализ показывает, что из теоретических тезисов  со всей определенностью вытекает другое: целью бухгалтерии является исчисление и двойное разложение величины, которая фигурирует в качестве итога баланса. Баланс же - понятие производное, это не более чем таблица для представления этой величины и ее разложений. Другими словами, баланс и валюта баланса в отечественной теории соотносятся между собой как форма и содержание. В центре балансовой теории фактически находится итог (валюта) баланса. Выше это трактовалось как достоинство, придающее теории цельность. Но это одновременно и главный ее недостаток. Ведь итог баланса есть величина бессмысленная.

    Форма исторического баланса 

    Актив (дебет)

    Пассив (Кредит) 

    Активные  статьи 

    Убытки

    Капитал (включая прибыль)