Сравнительная характеристика учета расчетов с персоналом по оплате труда согласно российским и международным стандартам

 

Сравнительная характеристика учета расчетов с  персоналом по оплате труда согласно российским и международным стандартам. 

    Методологические  подходы к учету оплаты труда  работников и других вознаграждений, связанных с их трудовой деятельностью, существенно различаются в МСФО и РСБУ. На уровне МСФО названные расходы регулируются Международным стандартом (IAS) 19 "Вознаграждения работникам". В российской системе бухгалтерского учета подобный специальный стандарт отсутствует. Тем не менее, изучая МСФО 19, бухгалтер обнаружит и точки соприкосновения названных учетных систем, в том числе и по вопросам отражения различных выплат в пользу работников и связанных с ними расходов.

    Согласно  МСФО вознаграждения работникам - это  все формы вознаграждений и выплат, осуществляемых компанией работникам за оказанные ими услуги, выполненные работы.

    Затраты по оплате труда, как правило, являются одной из наиболее существенных позиций  в себестоимости продаж. Выплаты  сотрудникам (и за сотрудников) отличаются разнообразием. Это долгосрочные и краткосрочные вознаграждения, имеющие поощрительный или социальный характер, относящиеся к периоду работоспособности сотрудников или отсутствия на работе, выплачиваемые по окончании трудовой деятельности.

    Национального стандарта по бухгалтерскому учету вознаграждений за труд пока нет. Поэтому расходы по оплате труда и иные вознаграждения обычно начисляются в российском учете аналогично другим расходам. То есть на основании первичных учетных документов, к которым относятся трудовые и гражданско-правовые договоры, штатные расписания, табели учета рабочего времени, приказы, больничные листы.

    Существует  большое количество вознаграждений сотрудникам, которые не носят периодического характера.

    Например, премии по итогам года, отпускные, компенсации  за неиспользуемый отпуск, выходные пособия, материальная помощь, добровольное медицинское страхование, перечисления в негосударственные пенсионные фонды.

    В российском учете обычно не предъявляются  требования к равномерному распределению  во времени непериодических вознаграждений, поэтому такие вознаграждения сотрудникам, как правило, начисляются по мере возникновения необходимости по их выплате. Это приводит к цикличному сезонному колебанию объема затрат на труд работников (например, их увеличению в летний период) или аномальному их росту в одном из отчетных периодов (например, в период массового сокращения работников).

    Именно  в части указанных выплат наблюдаются  наибольшие различия в подходах МСФО и РСБУ.

    Первоначально стандарт был утвержден Правлением Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (далее - Правление КМСФО) в 1983 г. и назывался "Учет пенсий в финансовой отчетности работодателей". Правление КМСФО в 1993 г. пересмотрело и утвердило новый стандарт "Затраты на пенсии". В августе 1995 г. исполнительный орган КМСФО опубликовал дискуссионный документ по вопросам затрат на пенсии. В октябре 1996 г. Правление КМСФО утвердило предварительный вариант стандарта Е54 "Вознаграждения работникам", определив дату окончания его обсуждения - 31.01.1997. Правление КМСФО получило более 130 писем с комментариями по проекту. В январе 1998 г. Правление утвердило МСФО 19 "Вознаграждения работникам", который вступил в силу с 01.01.1999. Позже данный стандарт подвергался неоднократному редактированию, последние изменения были внесены в 2009 г.

    В стандарте раскрываются пять видов  вознаграждений работникам:

    - краткосрочные вознаграждения;

    - вознаграждения по окончании  трудовой деятельности;

    - прочие долгосрочные вознаграждения  занятым в настоящее время  работникам;

    - выходные пособия;

    - компенсационные выплаты долевыми  инструментами.

    Деление на указанные группы предполагает в  МСФО (IAS) 19 "Вознаграждение работникам" различие в признании и оценке вознаграждений работникам. На рисунке 1 представлена классификация вознаграждений работникам согласно МСФО (IAS) 19 "Вознаграждение работникам".

    Наиболее  прост учет краткосрочных вознаграждений. Краткосрочные вознаграждения - вознаграждения работникам, которые выплачиваются  в течение двенадцати месяцев  после окончания периода, в котором  работники оказали услуги или выполнили работы. Данные вознаграждения признаются в качестве обязательства и расхода. Оценка этих вознаграждений не требует дисконтирования.

    В состав краткосрочных вознаграждений входят следующие виды краткосрочных  отпусков: накапливаемые и ненакапливаемые.

    По  российскому законодательству, а  также, исходя из корпоративной политики, работодатели оплачивают работникам дни обоснованного отсутствия на рабочем месте. Речь идет о периоде временной нетрудоспособности, очередных и внеочередных отпусках, отпусках по уходу за ребенком, периодах работы в качестве присяжного заседателя и военной службы.

    Момент  признания (начисления) таких расходов согласно МСФО (IAS) 19 зависит от того, являются периоды отсутствия накапливаемыми или ненакапливаемыми.

    Накапливаемые выплаты должны начисляться в  течение всего периода работы сотрудника. Таким образом, в учете  по мере оказания работниками услуг  организации формируется соответствующее  обязательство, суммирующее оплачиваемые периоды отсутствия на работе, которые могут быть использованы в будущем.

    Например, согласно корпоративному меморандуму  при нахождении определенного количества дней в командировке сотрудникам  предоставляются оплачиваемые отгулы. Таким образом, по мере нахождения сотрудников  в командировках им должны начисляться вознаграждения в счет будущих отгулов. Данное обязательство уменьшается на фактически оплаченные дни отсутствия на работе.

    При начислении обязательства не имеет  значения, что накапливаемое оплачиваемое отсутствие работников может не компенсироваться при увольнении. То есть обязательство должно быть начислено, даже если отгул, отпуск не будут востребованы и оплачены.

    Ненакапливаемые выплаты начисляют единовременно  по мере наступления факта отсутствия сотрудника.

    Например, начисление оплаты отсутствия на работе по причине болезни производится по предъявлении больничного листа, основанием для начисления отпускных являются заявление на отпуск и приказ руководства.

    Российский  учет отличается от МСФО моментом, когда  начисляются обязательства перед  работниками по оплате дней их отсутствия на работе. Так, накапливаемые вознаграждения в российском учете обычно начисляют  по факту отсутствия сотрудника, а  не по мере оказания им услуг организации, как требуется в МСФО. Также в РСБУ обычно не формируются резервы по страховым взносам.

    В бухгалтерском учете российских компаний, как правило, отсутствует  оперативная информация о накопленных  днях отпуска, отгулах, а начисление дополнительных выплат по корпоративным соглашениям осуществляется на основании приказов о премиях, то есть опять же возникает подмена оснований для осуществления выплат.

 

    

      

    

       
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Рис. 1 Виды вознаграждений работникам МСФО (IAS) 19 «Вознаграждение работникам» 
 

 

    Поэтому при переводе отчетности на правила  МСФО могут потребоваться корректирующие проводки по дополнительному начислению текущих оценочных обязательств перед работниками в части очередных отпусков, корпоративных накапливаемых отгулов и отпусков, поощрительных надбавок и др., а также соответствующих страховых взносов.

    Значительно сложнее в соответствии с МСФО (IAS) 19 "Вознаграждение работникам" выглядит учет вознаграждений по окончании трудовой деятельности. Данные вознаграждения возникают по соглашениям с работниками, на основании которых компании разрабатывают пенсионные планы, т.е. соглашения, в соответствии с которыми организация выплачивает при окончании трудовой деятельности одному или нескольким работникам вознаграждения. Качественно различаются два вида пенсионных планов: планы с установленными взносами и планы с установленными выплатами.

    Пенсионные  планы с установленными взносами заключаются в обязательствах компании по уплате определенных взносов в пенсионный фонд, независимо от последующих выплат пенсионного вознаграждения. При этом компания не несет ответственности ни за размер, ни за продолжительность пенсионных выплат, которые будут производиться после выхода работника на пенсию. Сумма пенсионных выплат после окончания трудовой деятельности работника определяется суммой взносов компании, а также суммой взносов самого работника, если они имели место, в пенсионный фонд и суммой доходов на вложенные средства в данный фонд за все время их свободного использования фондом.

    Пенсионные  планы с установленными выплатами  предполагают, что компания принимает  на себя обязательства выплачивать  пенсионные вознаграждения оговоренного размера бывшим работникам. Компания может выплачивать такие вознаграждения непосредственно или через специализированную организацию - фонд. В данной ситуации на компанию возлагается риск, связанный с тем, что будущие затраты на пенсионные вознаграждения окажутся большими, чем планировалось, и что накопленные взносы окажутся недостаточными для обеспечения необходимых пенсионных выплат.

    Оценка  затрат компании по пенсионным планам с установленными выплатами требует  сложнейших расчетов и учета массы  взаимосвязанных показателей, среди  них:

    - количество лет, которое сотрудники проработают до выхода на пенсию;

    - текучесть кадров, т.е. ожидаемые  увольнения работников до срока  наступления пенсионного возраста  и приход новых, не заработавших  право на пенсию;

    - средний заработок, по которому  должны рассчитываться пенсионные взносы;

    - число лет, которое сотрудник  проживет после выхода на пенсию, возможное увеличение пенсии  в результате инфляционного фактора,  под влиянием новых коллективных  договоров с профсоюзами, по  иным причинам;

    - сумма прибыли от инвестирования средств пенсионного фонда.

    Расчеты названных показателей требуют  специальных знаний, выходящих за рамки бухгалтерской квалификации, поэтому МСФО (IAS) 19 "Вознаграждения работникам" требует от компаний привлечения для их выполнения специалистов-актуариев. Вместе с тем стандарт устанавливает ряд обязательных правил и методик по планам с установленными выплатами, которые предполагают знание бухгалтером основ актуарных расчетов.

    Компания  по МСФО (IAS) 19 "Вознаграждения работникам" признает взносы, подлежащие уплате в соответствии с пенсионным планом в качестве расхода, оценивая их по дисконтированной стоимости. Дисконтированная стоимость используется и для отражения прочих долгосрочных вознаграждений и выходных пособий, которые подлежат выплате по истечении двенадцати месяцев. Однако оценка данных вознаграждений обычно не подвержена той степени неопределенности, какой подвержены вознаграждения в соответствии с пенсионными планами, поэтому МСФО (IAS) 19 "Вознаграждения работникам" разрешает применять упрощенный метод их учета.

    В российской практике чаще всего встречается  ситуация, когда работодатели уплачивают за своих работников взносы в негосударственные  пенсионные фонды, при этом сумма  взносов определена и носит стабильный характер. Такие пенсионные программы названы планами с установленными взносами.

    В соответствии с условиями пенсионных программ (планов) с установленными взносами размер будущих выплат участникам определяется исходя из размера взносов  работодателей, участников или обеих  сторон, а также исходя из эффективности деятельности и доходности инвестиций фонда.