Учет экспортных операций

Подписанный и оформленный  в полном соответствии с действующими международными правилами контракт является основным и наиболее важным юридическим документом в бухгалтерском  учете экспортных операций. Процесс  выполнения контракта сопровождается оформлением соответствующих товаросопроводительных, расчетных и страховых документов по установленным международным  формам.

Заключив с инопокупателем контракт на поставку экспортного товара, экспортер оформляет в двух экземплярах паспорт сделки (ПС), в который заносится информация, необходимая банку для осуществления контроля за поступлением экспортной выручки. Оба экземпляра ПС с оригиналом или копией контракта передают в уполномоченный банк (где открыт валютный счет). Банк проверяет правильность оформления документов, подписывает оба экземпляра ПС. Контракт и первый экземпляр ПС возвращаются экспортеру, а копии остаются в банке, где открывается досье.

Экспортер подготавливает ГТД на экспортируемый товар, снимает  с нее копию, получает от банка  ксерокопию ПС и до предъявления товара к таможенному оформлению направляет их в таможню РФ. При поступлении  товара таможня сверяет соответствие данных ПС и ГТД. При отсутствии расхождений, а также при выполнении экспортером  всех требований таможенного законодательства РФ, работник таможни подписывает  обе копии и ставит на них личную номерную печать. Копия ПС и ГТД  остается в делах таможни, а копия  ГТД возвращается экспортеру. Экспортер  обязан в 10-дневный срок со для выпуска товара из таможни РФ передать в свой банк заверенную таможней копию ГТД.

На основании ГТД, поступающих  из таможен, в Государственном таможенном органе составляют учетные карточки, в которых содержится информация по выполненным отгрузкам на экспорт. Учетные карточки на товары группируются в реестры по принципу календарной последовательности ожидаемого поступления валютной выручки от экспорта на транзитные валютные счета экспортеров. Реестр, включающий информацию об отгрузках товаров на экспорт, ожидаемых сроках и суммах поступления выручки, выписывается таможенными органами на основании ГТД. Реестры в двух экземплярах направляются в соответствующие банки. Банк снимает ксерокопии с реестров и учетных карточек и в течение 3-х дней направляет экспортерам. Первый оригинал реестра разделяется банком на учетные карточки по конкретным ПС, и эти учетные карточки разделяются по соответствующим досье. Досье – это подборка документов, формируемая уполномоченными банками по каждому ПС. Копии всех первичных банковских документов по поступившей на транзитный счет экспортера валютной выручке за товар распределяется банком по соответствующим досье. Второй экземпляр реестра заполняется банком и возвращается в Государственный таможенный комитет. Кроме того, ведется журнал (учетный регистр), составляемый банком для учета входящих и исходящих документов валютного контроля. Информация об экспорте вносится в ПС по мере оформления ГТД. В случае внесения изменений и дополнений в контракт, оформленный ПС, экспортер обязан известить об этом уполномоченный банк, предъявив ему в течение 10 дней, но не позже представления товаров к таможенному оформлению, оригиналы или заверенные копии изменений, а также дополнительные листы к ПС. [4].

Главными среди любого комплекта товаросопроводительных документов являются коносамент или  железнодорожная накладная, страховой  полис и коммерческий счет (инвойс).

Отгрузка товаров осуществляется и оформляется транспортно-экспедиторскими  и страховыми документами. Сюда относятся  транспортные накладные, которые подтверждают передачу груза от грузоотправителю грузоперевозчику и содержат необходимую –информацию о грузе, пункте его назначения, стоимости перевозки и ее оплате.

Особое место среди  транспортных документов принадлежит  коносаменту – документу, владелец которого может указанный в нем  груз продать, заложить и т.д. Коносамент оформляется при перевозке груза  морским путем. Он выдается грузоперевозчиком  распорядителю груза; он подтверждает принятие груза к перевозке и  обязывает перевозчика передать груз в порту назначения грузополучателю. Коносамент может быть выписан на определенного получателя (именной) или содержать указание, что он выдан «по приказу отправителя  груза» или «по приказу получателя груза» - ордерный или на предъявителя. Этот документ составляется в нескольких экземплярах, при этом три или  четыре являются подлинными, поэтому  при выдаче груза по одному экземпляру остальные теряют силу.

Страхование внешнеторговых грузов на период перевозки часто  непосредственно обуславливается  контрактом. Для подтверждения страховки  груза страховая организация  выдает страхователю страховой полис  на каждую партию товара, отправляемую по отдельному счету. При этом сторона, которая фактически заключает договор  страхования, не всегда является стороной, несущей расходы по страхованию. [11].

Товарные документы включают счет (инвойс, фактура), спецификации, упаковочный  лист и извещение об отгрузке. Они  выписываются продавцом или изготовителем  товара. Основным среди этих документов является инвойс, выписываемый на имя  покупателя при отгрузке товара, фактически оформляющий поставку и свидетельствующий  о количестве и цене товара.

Спецификация – это  документ, содержащий перечень видов, типов товара, их количество, размеры, объем. Она выписывается при подписании контракта или при отгрузке и  должна соответствовать не только особенностям товара, но и  требованиям таможенных правил страны-покупателя, так как правильность обозначения товаров определяет размер таможенного обложения.

Упаковочный лист выписывается изготовителем при упаковке товара и содержит перечень видов, сортов, ассортимент товаров, упакованных  в одно товарное место.

Извещение об отгрузке товара направляется продавцом или по его  поручению транспортно-экспедиторской организацией портов, станций, как правило, телеграфом.

При экспорте машин, оборудования поставщик подготавливает значительное число технической документации, которая оформляется и направляется покупателю в соответствии с условиями  контракта. Вся товаросопроводительная, техническая, товарная документация составляется на языке контракта или другом языке по соглашению сторон.

Все документы, связанные  с экспортными операциями, должны быть оформлены юридически и технически безукоризненно, составлены в отпечатанном виде на стандартных бланках без  подчисток, помарок и исправлений. Бланки документов предусматривают  возможность их заполнения и обработки, как традиционными способами, так  и с помощью ЭВМ.

Глава 2. Учет экспортных операций и особенности их

налогообложения

2.1. Особенности учетной  политики предприятия-экспортера

Законом подтверждено, что  руководствуясь законодательством  о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский  учет, предприятия самостоятельно формируют  свою учетную политику исходя из структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Следует отметить, что значение учетной  политики недооценивается многими  организациями, которые к разработке учетной политики относятся формально, ни изучают последствия применения тех или иных ее элементов. Между  тем выбранная организацией учетная  политика оказывает существенное влияние  на величину показателей себестоимости  продукции, прибыли, налогов, показателей  финансового состояния организации. Следовательно учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. [5].

Для предприятий, занимающихся экспортом продукции, учетная политика приобретает ещё большее значение, так как внешнеэкономическая  деятельность – это сфера особых интересов государства и поэтому  наиболее тщательно им контролируется. Учетная политика таких организаций  должна быть разработана очень грамотно.

В учетной политике предприятия  должно быть обязательно предусмотрено  открытие субсчетов к соответствующим  синтетическим счетам Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утвержденного приказом Министерства Финансов РФ N 94н от 31 октября 2000 года, так как это необходимо для обособленного ведения бухгалтерского учета валютных операций. Путем образования субсчетов на предприятии составляется свой специализированный план счетов для учета внешнеэкономической деятельности. Это позволяет обособленно отражать в учете операции в иностранной валюте и в то же время дает возможность вписать учет валютных операций в общий учет финансово-хозяйственной деятельности, что необходимо для составления единой бухгалтерской отчетности. Для учета внешнеэкономической деятельности к синтетическим счетам можно открывать субсчета двух рядов: первого ряда – с трехзначными кодами и второго ряда – с четырехзначными кодами.

В организациях, реализующих  товары как иностранным, так и  российским покупателям, учетной политикой  обязательно должен быть предусмотрен раздельный учет затрат и «входного» НДС по экспортированной продукции. Бухгалтеры могут самостоятельно разработать методику ведения раздельного учета и распределения косвенных расходов исходя из особенностей деятельности предприятия. Обособленный учет операций по внешнеэкономической деятельности дает возможность организовать четкий контроль за исполнением контрактов, за своевременностью расчетов с иностранными фирмами по экспортным и импортным сделкам, за сохранностью экспортных и импортных товаров, а также позволяет составить баланс по внешнеэкономической деятельности на предмет его анализа по различным показателям и определить эффективность внешнеторговых сделок.

Особенностью учета внешнеэкономической  деятельности является также наличие  понятия – учетная единица. По сложившейся внешнеторговой практике за учетную единицу принимается  товарная партия. Товарная партия включает любое количество однородного товара, отгруженное по одному контракту (либо принятое на хранение) в одном направлении, оформленное одним транспортным документом и отфактурованное поставщиком по одному счету. Эта учетная единица обычно не подлежит дроблению. Такие признаки, положенные в основу формирования товарной партии, дают возможность сохранить ее во время транспортировки, перевалки и хранения, что обеспечивает контроль за движением товара в пути от поставщика к покупателю и позволяет увязывать выставление счетов с отдельными партиями товара, учитываемыми на инвентарных счетах. [10].

При осуществлении внешнеэкономической  деятельности неизбежно возникают  курсовые разницы, поэтому в учетной  политике необходимо четко определить порядок их отражения на счетах бухгалтерского учета. Есть случаи, например, когда  ошибки бухгалтерии в области  отражения курсовых разниц стоили всего накопленного за несколько лет капитала. Перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, определены постановлением Правительства РФ от 05.08.92. N 552. Согласно постановлению в состав внереализационных доходов включаются положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте, а в состав внереализационных расходов – отрицательные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте.   

Однако по операциям  движения валютных ценностей курсовая разница объективно возникнуть не может, что следует из самого определения  понятия «курсовая разница». Курсовой признается разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива или обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату признания их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или на дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период. 

Курсовая разница по активу (имуществу) предприятия может  возникнуть в том случае, если его  стоимость оценивается в иностранной  валюте. Единственным активом, оценка которого осуществляется в валюте, являются валютные ценности. Все остальное имущество предприятия должно оцениваться в рублях с пересчетом на дату перехода права собственности на материальные ценности. Следовательно, курсовая разница возникает как по валютным ценностям (иностранной валюте, ценным бумагам в иностранной валюте, драгоценным металлам, природным драгоценным камням), так и по операциям, связанным с возникновением обязательств и их прекращением.

Курсовая разница  зачисляется на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы (кроме случаев, связанных с формированием уставного капитала) в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность**.

В течение года необходимо отражать положительные  курсовые разницы по кредиту счета 91/1 «Прочие доходы» и дебету счетов 50, 52, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 71, а отрицательные  – по дебету счета 91/2 «Прочие расходы» и кредиту счетов 50, 52, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 71.

Курсовые разницы, формирующие внереализационные доходы и расходы, включаются в расчет налогооблагаемой прибыли.

2. Учет экспортных операций с участием

посредников

Экспортные операции могут осуществлять посреднические фирмы, работающие по договорам комиссии или поручения. Посредник – это  юридическое или физическое лицо, стоящее между продавцом или  покупателем товара, оказывающее  определенные услуги продавцу или покупателю на основании заключенного между  ними договора.

В международной  торговле большое количество сделок совершается через посредников. Объясняется это несколькими  причинами.

Во-первых, недостаточное  знание экспортером рынка своего товара, условий торговли этим товаром  в конкретной стране может привести его к большим потерям. Квалифицированные фирмы – посредники, владеющие информацией о положении на рынке данного товара или услуг, располагающие сведениями о фирмах-покупателях, могут более эффективно реализовать экспортный товар.

Во-вторых, к услугам  посредников прибегают при сбыте  на уже освоенном рынке нового товара, чтобы выяснить, будет ли этот товар пользоваться спросом, найдет ли он покупателей на предложенных условиях и что можно предпринять, чтобы продвинуть новый товар  на этот рынок. Часто экспортеры используют местные торгово-посреднические фирмы, имеющие разветвленную сбытовую сеть, складские помещения, демонстрационные залы. В этом случае экспортеру не нужно  развивать собственную сбытовую сеть на территории страны импортера, на чем экономятся значительные средства. К тому же местные фирмы-посредники лучше знают свой национальный рынок  и могут более выгодно реализовать  товар.