Учет кредитов банков и заемных средств

4. Договор государственного займа — заимодавец приобретает выпущенные государственные облигации. Одной из сторон в данном договоре всегда выступает государство. [2]

Таким образом, в соответствии с Гражданским кодексом РФ выделяются следующие виды займов: целевой заем, вексель, облигация, договор государственного займа. Учет займов осуществляют на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». На первом счете отражают займы, полученные на срок до одного года, на втором – на срок более одного года.

2.2 Учет займов в неденежной форме

Разновидностью займов являются займы в неденежной форме, когда организация берет у другой организации в долг какое-то имущество (материалы, товары и т.п.), и обязуется возвратить равное количество такого имущества, и (если это предусмотрено в договоре займа) уплатить проценты. Основные характеристики данного имущества (наименование, сорт, масса и другие отличительные признаки) должны быть обязательно оговорены в договоре, поскольку, исходя из них, заемщик должен возвратить полученное имущество.

Согласно пункту 3 статьи 809 ГК РФ, если по договору займа заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками, договор займа предполагается беспроцентным. Это означает, что если стороны такого договора хотят осуществить процентный займ, условие об этом в обязательном порядке должно быть включено в текст соглашения.

Основной долг по займу в неденежной форме погашается только имуществом. Проценты по этому договору (если они предусмотрены) могут выплачивать не только имуществом, но и денежными средствами.

Учет у займодавца

Займодавец выданные займы учитывает на счете 58.3 "Предоставленные займы".

При выдаче займа происходит передача права собственности на передаваемое имущество от займодавца к заемщику. Для целей налогообложения в соответствии с п.1 ст. 39 НК РФ это является реализацией и, следовательно, операция по передаче имущества облагается НДС.

При выдаче займа составляются записи:

Дебет 58.3 "Предоставленные займы" - Кредит 91.1 "Прочие доходы"- на стоимость имущества, указанную в договоре.

На сумму НДС со стоимости передаваемого имущества по договору при моменте определения выручки составляется проводка:

а) по отгрузке

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам"

б) по оплате

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "С бюджетом по НДС"

Списание переданного имущества отражается записью:

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит счетов по учету имущества (10, 41, 43 и др.) - на учетную стоимость имущества.

По окончании срока действия договора займодавец приходует возвращенное имущество. При этом составляется проводка:

Дебет счетов по учету имущества (10, 41, 43 и др.) - Кредит 91.1 "Прочие доходы" - на стоимость имущества без НДС.

Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям" - Кредит 91.1 "Прочие доходы" - на сумму НДС со стоимости возвращенного имущества.

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит 58.2 "Предоставленные займы" - на стоимость имущества, указанную в договоре.

Если условиями договора займа предусмотрено получение процентов, то при их начислении делается запись:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" -  Кредит 91.1 "Прочие доходы"

При получении процентов от заемщика:

а) денежными средствами

Дебет 51 "Расчетные счета" - Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Сумма процентов, полученных денежными средствами, согласно пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС.

б) имуществом

Дебет счетов по учету имущества (10, 41 и др.) - Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на стоимость имущества без НДС.

Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям" - Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму НДС, относящуюся к стоимости имущества.

Сумму этого НДС нельзя предъявить к вычету, поскольку не выполняется одно из условий для этого - имущество займодавца не будет оплачено. Следовательно, в данном случае НДС нужно списать на расходы.

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям".

Учет у заемщика

Заемщик расчеты по займам учитывает на счетах 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Заемщик при оприходовании полученного имущества делает следующие записи:

Дебет счетов по учету имущества (10,41 и др.) - Кредит 66 (67) субсчет "Основная сумма займа" - на стоимость полученного имущества по договору (без НДС).

Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям" - Кредит 66 (67) - на сумму НДС, относящегося к полученному имуществу.

Вышеуказанный НДС можно предъявить к вычету только после погашения займа.

На погашение займа составляется следующая проводка:

Дебет 66 (67) субсчет "Основная сумма займа" - Кредит 91.1 "Прочие доходы" - на сумму займа, указанную в договоре.

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит счетов по учету имущества (10, 41 и др.) - на стоимость возвращенного имущества по учетным ценам.

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму НДС, относящегося к переданному имуществу.

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" - Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям" - на сумму НДС, относящегося к имуществу, полученному от займодавца.

Стоимость имущества, возвращаемого займодавцу, может отличаться от стоимости имущества, полученного от займодавца. Разница в этих стоимостях "оседает" на счете 91 как внереализационные доходы или внереализационные расходы. Полученные внереализационные доходы включаются в налоговую базу по налогу на прибыль. Внереализационные расходы не уменьшают налоговую базу, поскольку согласно п. 12 ст. 270 НК РФ средства, переданные в погашение задолженности по займам, не учитываются при определении налоговой базы.

Если договор займа предусматривает уплату процентов, то на их начисление делается запись:

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит 66 (67) субсчет "Проценты по займу".

Уплата процентов отражается следующими проводками:

а) денежными средствами

Дебет 66 (67) субсчет "Проценты по займу" - Кредит 51 "Расчетные счета"

б) имуществом

Дебет 66 (67) субсчет "Проценты по займу" - Кредит 91.1 "Прочие доходы" - на общую сумму начисленных процентов.

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит счетов по учету имущества (10, 41 и др. ) - на стоимость имущества по учетным ценам.

Дебет 91.2 "Прочие расходы" - Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму НДС, относящегося к переданному имуществу в уплату процентов.

В результате этих записей счет 91 будет иметь или кредитовое (внереализационные доходы) или дебетовое (внереализационные расходы) сальдо. Сумма внереализационных доходов увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль. В соответствии со статьей 265 НК РФ внереализационные расходы в данном случае не учитываются при налогообложении прибыли. [14]

Таким образом, разновидностью займов являются займы в неденежной форме, когда организация берет у другой организации в долг какое-то имущество (материалы, товары и т.п.), и обязуется возвратить равное количество такого имущества, и (если это предусмотрено в договоре займа) уплатить проценты. Займодавец выданные займы учитывает на счете 58.3 "Предоставленные займы". Заемщик расчеты по займам учитывает на счетах 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

2.3 Учет выданных финансовых векселей

Одной из форм привлечения заемных средств является размещение обязательств путем выдачи векселей.

Векселедатель может разместить вексель по пониженной по отношению к его номинальной стоимости цене (т.е. с дисконтом) или предусмотреть выплаты процентов сверх номинальной стоимости векселя.

Расчеты с банками по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств учитывают на отдельных субсчетах к счетам 66 и 67.

Указанные операции отражаются организацией-векселедержателем по дебету счетов 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" (на фактически полученную сумму денежных средств), 91 "Прочие доходы и расходы" (на учетный процент, уплаченный кредитной организации) и кредиту счетов 66 и 67 (на номинальную стоимость векселя).

С целью равномерного отнесения расходов по векселю (дисконта или процента) векселедатель может учесть указанные затраты на счете 97 "Расходы будущих периодов". В последующем они равномерно списываются с кредита счета 97 в дебет счета 91.

Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств закрывается на основании извещения кредитной организации об оплате путем отражения суммы векселя по дебету счета 66 или 67 и кредиту соответствующих счетов учета дебиторской задолженности.

При возврате организацией-векселедержателем денежных средств, полученных от кредитной организации в результате учета (дисконта) векселей или иных долговых обязательств, из-за невыполнения в установленный срок векселедержателем или другим плательщиком по векселю своих обязательств по платежу дебетуют счет 66 или 67 и кредитуют счета учета денежных средств. При этом дебиторская задолженность, обеспеченная просроченным векселем, продолжает учитываться на счетах учета дебиторской задолженности. [8, 402]

Таким образом, расчеты с банками по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств учитывают на отдельных субсчетах к счетам 66 и 67. Операции отражаются организацией-векселедержателем по дебету счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счетов 66 и 67.

2.4 Учет расчетов по заемным средствам

По договору займа заимодавец передает в собственность заемщику денежные средства или имущество (вещи), а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных вещей того же рода и качества (ст.807 ГК РФ).

Организации получают и учитывают займы и затраты, связанные с их получением и использованием, в том же порядке, что и банковские кредиты.

Организация ведет отдельный учет займов, полученных от заимодавцев денежными средствами, займов, обеспеченных облигациями, векселями и иными долговыми ценными бумагами. [9, 588-604]

Порядок бухгалтерского учета расчетов с заимодавцами по полученным займам зависит от наличия их обеспечения.

1. Учет при получении займов без обеспечения

Дебет 51, 52 - Кредит 66, 67 - получены займы;

Дебет 07, 08, 91 - Кредит 66, 67 - увеличена задолженность по займам на сумму процента (дохода). При этом суммы процентов включаются в стоимость вложений во внеоборотные активы или списываются на финансовые результаты.

Дебет 66, 67 - Кредит 51, 52 - погашены займы с учетом процентов, причитающихся к уплате.

2. Учет при получении займов под обеспечение

При получении организацией займа от других юридических и физических лиц взамен выпущенных в обращение своих ценных бумаг в форме долговых обязательств (облигаций и векселей) последние выступают обеспечением денежных средств, получаемых от других юридических и физических лиц.

При выпуске (эмиссии) данных ценных бумаг организация - эмитент принимает на себя определенные обязательства:

      обеспечивать регулярную и своевременную выплату держателям ценных бумаг причитающихся им процентов (дохода);

      предоставлять в согласованных в договоре случаях свое имущество в качестве залогового обеспечения ценных бумаг.

В бухгалтерском учете выпущенные эмитентом ценные бумаги отражаются по мере получения взамен на них денежных средств.

В случае получения организацией денежных средств взамен ценных бумаг в размере:

      превышающем их номинальную стоимость,- сумма превышения отражается как финансовый результат деятельности этой организации. Учитывая продолжительный срок действия сделки, указанная разница классифицируется в бухгалтерском учете как доходы будущих периодов и отражается по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств. В течение действия срока договора о займе указанная сумма списывается ежемесячно равными частями на финансовый результат в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы";

      менее их номинальной стоимости - обязательства по займу показываются в размере полученных денежных средств. В течение действия срока договора о займе указанная разница доначисляется ежемесячно равными частями за счет финансовых результатов и относится в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Учет денежных средств, полученных организациями взамен выданных в их обеспечение ценных бумаг, ведется как по обычным заемным средствам в зависимости от сроков выкупа ценных бумаг на счетах 66 и 67.