Учет затрат на приобретение нематериальных активов и порядок формирования их первоначальной стоимости

   НМА принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

      Фактической стоимостью НМА признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

      Расходами на приобретение НМА согласно ПБУ 14/2007 являются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;
• суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;
• иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

.  При создании НМА, кроме перечисленных расходов на их приобретение, в состав расходов включаются также:

• суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;
• расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании НМА или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;
• отчисления на социальные нужды (в том числе ЕСН);
• расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и НМА, использованных непосредственно при создании НМА, первоначальная стоимость которого формируется;
• иные расходы, непосредственно связанные с созданием НМА и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

      Данный  перечень расходов является открытым.

        Не включаются в расходы на  приобретение и создание НМА:

• возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством РФ;
• общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;
• расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами. Такое признание осуществляется в соответствии с нормами ПБУ 17/02.

      Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением  случаев, когда актив, первоначальная стоимость которого формируется, относится к инвестиционным. Правила признания актива инвестиционным установлены ПБУ 15/08 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».

   В ПБУ 14/2007 уточнен порядок оценки НМА, полученного организацией по договору дарения. Первоначальная стоимость такого НМА определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

    Под текущей рыночной стоимостью НМА понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.

    При оплате приобретаемых НМА, если условиями предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

    При приобретении НМА могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях: суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость объектов НМА.

      Если  объект НМА создается организацией самостоятельно, то к расходам на его  создание относится²:

• стоимость используемых материальных ресурсов;
• зарплата работников, занятых созданием НМА. В ПБУ 14/2007 уточнено, что в стоимость НМА входят также отчисления на социальные нужды (в том числе с ЕСН и взносами на страхование от несчастных случаев);
• амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых при его создании;
• услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительным) договорам;
• сборы, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и тому подобные.

      НМА считаются созданными самой организацией, если:

• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации – работодателю;
• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации – заказчику;
• свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.

   Во всех остальных случаях НМА получаются организацией со стороны – на основании договора уступки исключительных прав (как на возмездной основе, так и в качестве вклада в уставный капитал организации) или безвозмездно.

   Первоначальная стоимость актива приобретенного в обмен на другое имущество (оплата не денежными средствами), признается стоимость переданных или подлежащих передаче ценностей. При этом их стоимость определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

    При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости НМА, полученных организацией, устанавливается исходя из цены по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные НМА.

   Пунктом 16 ПБУ 14/2007 установлено, что первоначальная стоимость НМА не подлежит изменению, кроме законодательно установленных случаев. Это значит, что с изменением рыночной стоимости аналогичных НМА переоценка их первоначальной стоимости, то есть уценка и дооценка, не производится. Кроме того, последующие затраты, в том числе связанные с содержанием НМА, его первоначальную стоимость не увеличивают.

      В связи с этим правилом суммовые разницы  и проценты по долговым обязательствам любого вида, полученным на приобретение актива, образовавшиеся после ввода в эксплуатацию НМА, относятся в состав прочих доходов (расходов).

    Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

   Аналитический учет по сч.04 «Нематериальные активы» ведется по отдельным объектам учета.

   Типового бланка акта приемки-передачи НМА нет. В качестве образца можно использовать бланк акта (накладной) приемки-передачи основных средств (форма ОС-1).

    Карточка учета нематериальных активов типовой формы № НМА-1 применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших в использование на предприятие.

   Карточка ведется на каждый объект. Форма заполняется в одном экземпляре на основании документа на оприходование, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов и другой документации.

3. Проводки и первичные  документы по поступлению НМА 

Таблица 2. Приобретение НМА  за плату

Таблица 3. Поступление НМА, внесенных учредителем

Таблица 4. Создание НМА в  организации