Управленческий учет амортизации основных средств и нематериальных активов

При начислении амортизации линейным способом на себестоимость продукции (работ, услуг) будет переноситься:

• по промышленному образцу:

- ежегодно: 33,333% (100% : 3 года) или 36 000 руб.* (48 000 руб. * 33,333%);

- ежемесячно:  2,78%  (100% : 3 года : 12 мес.) или 1334 руб.* (48 000 руб. * 2,78%);

•              по праву пользования программным продуктом:

- ежегодно: 10% (100% : 10 лет) или 600 руб. (6000 руб. * 10%);

- ежемесячно: 0,83% (100% : 10 лет : 12 мес.) 50 руб.* (6000 руб. * 0,83%).

Способ уменьшаемого остатка

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Пример:

Организация приобрела объект нематериальных активов за 5000 руб. Срок его использования - 4 года. Организация начисляет амортизацию объекта методом уменьшаемого остатка. Таким образом, годовая норма амортизации объекта нематериальных активов будет равна 25% (100 : 4 ).

Приведем порядок начисления амортизации по объекту в таблице:

Как видно из таблицы расчета амортизации методом уменьшаемого остатка, накопленная сумма амортизации меньше первоначальной стоимости объекта нематериальных активов. В этом примере она меньше на 1582 руб. (5000-3418).

Что делать с этой суммой, в ПБУ 14/2000 не указано. Один из вариан­тов - отнести на себестоимость в конце срока полезного использования объекта (если, конечно, данный объект используется в производственных целях). Однако делается это до прекращения срока действия патента, свидетельства или других охранных документов.

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Пример:

Организация приобрела объект нематериальных активов в виде прав на товарный знак на 10 лет стоимостью 200 тыс. руб. Предусмотрен выпуск продукции с использованием товарного знака на общую сумму 1000 тыс. руб. Объем выпуска за каждый год отражен в таблице.

Порядок начисления амортизации объекта:

Таким образом, в зависимости от произведенной продукции с использованием объекта нематериальных активов осуществляется списание его стоимости с предварительным расчетом общей стоимости конечного результата или натурального объема продукции.

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.

В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности. И прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Применение одного из способов отражения в бухгалтерском учете амортизации по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего срока их полезного использования.

В бухгалтерском учете амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются одним из следующих способов:

                       при начислении амортизации по нематериальным активам дебетуют счета издержек производства или обращения (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.) и кредитуют счет 05 «Амортизация нематериальных активов»;

                       путем уменьшения первоначальной стоимости объекта, то есть путем непосредственного списания суммы начисленной амортизации в кредит счета 04 "Нематериальные активы".

Второй способ отражения амортизации в бухгалтерском учете обязателен по таким нематериальным активам, как организационные расходы организации и положительная деловая репутация. При этом уменьшение их первоначальной стоимости производится равномерно в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации (п.п. 21, 29 ПБУ 14/2000).

В течение 20 лет (но не более срока деятельности предприятия А) положительная деловая репутация равномерно списывается в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" с кредита счета 04.

Отрицательная деловая репутация в течение такого же срока равномерно списывается на финансовые результаты организации как операционные доходы с дебета счета 98 в кредит счета 91.

Выбранный способ отражения амортизационных отчислений в бухгалтерском учете должен быть закреплен в приказе об учетной политике организации.1 При этом необходимо иметь в виду следующее. Если организация ре­шит отражать в бухгалтерском учете начисленную по нематериальным активам амортизацию путем непосредственного ее списания в кредит счета 04, то после полного погашения первоначальной стоимости объект с баланса не списывают, а продолжают отражать в бухгалтерском учете (до прекращения срока действия патента, свидетельства, других охранных документов) в условной оценке, принятой организацией (как правило, 1 руб.), с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.

В бухгалтерском учете начисление амортизации оформляется следующими записями:

Д-т 20, 23, 25, 26, 29, 44 К-т 05 (04) - отражены амортизационные отчисления по объектам нематериальных активов, используемых в производственной деятельности организации.

Для правильного списания амортизационных отчислений на себестоимость продукции (работ, услуг) вышеприведенными записями участие нематериальных объектов в производственном процессе должно быть подтвер­ждено технологическими документами, сметами, иными учетными документами, фиксирующими факт совершения хозяйственной операции с этими нематериальными объектами (Постановление Высшего арбитражного суда РФ от 17 мая 1995 года по делу № К4-Н/918).

ГЛАВА 3. АМОРТИЗАЦИЯ В УПРАВЛЕНЧЕСКОМ УЧЕТЕ

Наиболее типичным видом калькуляционных затрат является амортизация основных средств и нематериальных активов, занимающая в валовых затратах предприятия существенное место. В отличие от затрат на сырье, материалы, заработную плату и других текущих издержек, предприятие этих расходов в данном отчетном периоде не несет, а лишь возмещает произведенные ранее затраты на приобретение активов.

Длительность периода возмещения, метод начисления амортизации активов в системе управленческого учета определяет само предприятие, исходя из существующей экономической конъюнктуры и ее прогноза на будущее. При этом предприятие исходит из того, что через амортизацию нужно вернуть не только первоначально затраченные деньги, но и обеспечить покрытие их обесценения в результате инфляции. В ряде случаев необходимо учесть, что новое оборудование, другие активные основные средства и некоторые нематериальные активы вследствие технического прогресса обычно становятся совершеннее, а следовательно, дороже прежних, аналогичных по назначению. Поэтому сумма амортизации одних и тех же объектов в управленческом учете выше той, что начисляется в финансовом и налоговом учете, где она не должна превышать первоначальную (с учетом переоценки) стоимость амортизируемых объектов.

В теории и практики расчетов амортизации в управленческом учете рекомендуют те же методы ее начисления, что и в бухгалтерском учете:

• линейный метод, предполагающий равномерное начисление амортизации в течение всего срока полезного использования объекта

• метод убывающих (возрастающих) сумм амортизации (дегрессивный и прогрессивный методы);

• метод начисления в зависимости от объема выпуска (добычи) продукции, работ, услуг.

Линейный метод предполагает начисление амортизации исходя из первоначальной или восстановительной стоимости и нормы амортизации, установленной с учетом сроков полезного использования основных фондов.

Метод снижающегося остатка при исчислении годовой суммы амортизации учитывает остаточную стоимость основных фондов и норму амортизационных отчислений, как и в предыдущем методе. Нелинейность выполняемых расчетов приводит к появлению проблемы «ликвидационной стоимости», поскольку к моменту завершения эксплуатации основных фондов часть стоимости оказывается «неамортизированной». Проблема недоамортизации может быть решена при выборе соответствующего источника покрытия ликви­дационной стоимости.

Использование метода списания стоимости основных фондов пропорционально объему продукции или выполненных работ предполагает учет интенсивности использования, физический износ оборудования, машин и предполагает не только срок полезного использования, но и потенциальные возможности объекта по выполнению натуральных объемов продукции или работ за это время. Фактическое выполнение указанных объемов за конкретный временной период обусловливает величину начисленной амортизации.

Во всех случаях при определении амортизационной стоимости объекта, т.е. суммы амортизации к погашению, учитывают ликвидационную стоимость объекта (лома, цены продажи и т.п.).

Установленные нормы амортизационных отчислений могут кор­ректироваться в зависимости от условий эксплуатации активов. Корректирующие коэффициенты, применяемые к базовой норме, учитывают наличие отклонений от нормального режима работы оборудования, учтенного при расчете базовой нормы: особые климатические условия, агрессивность среды, частота избыточных нагрузок и проч. В том случае, если к одной и той же норме необходимо применить несколько поправочных коэффициентов, они учитываются как дополнительное превышение одного коэффициента над другим, а не прямым суммированием.

Действующий порядок допускает использование ускоренной амортизации. При этом методе происходит более быстрое перенесение стоимости основных фондов на годовую продукцию за счет увеличения нормы ежегодного списания либо применения порядка, при котором большая часть стоимости списывается в первые годы эксплуатации оборудования. Создание подобных условий призвано содействовать скорейшему внедрению в производство достижений научно-технического прогресса в связи с быстрым мо­ральным старением отдельных видов оборудования или нематериальных активов (например, компьютерной техники, средств связи, компьютерные программы и т.п.). Увеличивая размер амортизации, ее долю в структуре затрат, предприятие тем самым сокращает прибыль в составе поступающей выручки за реализованную продукцию, и следовательно, снижает размер налоговых изъятий с той части недополученной прибыли, которую представляет собой дополнительная амортизация, взимаемая сверх обычной нормы.