ЕНВД как источник формирования местных налогов

     1.2 Основные положения законодательства о едином налоге на вмененный доход

     В соответствии с гл. 26.3 НК РФ система  налогообложения в виде единого  налога на вмененный доход для  отдельных видов деятельности (далее  – вмененная система налогообложения) вводится в действие нормативными правовыми  актами представительных органов муниципальных  районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется  наряду с общей системой налогообложения  и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством  Российской Федерации о налогах  и сборах²⁴.

     Законами  муниципальных образований и  субъектов Федерации, в частности, определяются:

1. порядок введения вмененной системы налогообложения на территории соответствующего муниципального образования;
2. виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится вмененная система налогообложения, в пределах перечня, установленного п. 2 ст. 346.26 НК РФ;
3. значения коэффициента К₂ – корректирующего коэффициента базовой доходности, учитывающего совокупность прочих особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе, ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов и иные особенности.

     Единый  налог на вмененный доход в  соответствии с общепринятой классификацией является прямым, реальным, количественным, закрепленным, общим, регулярным и носящим  характер местного налога²⁵.

     Экономическая сущность налога заключается в том, что он заменяет основную массу налогов  традиционной налоговой системы, увязанных  с результатами его хозяйственной  деятельности.

     Уплата  организациями единого налога на вмененный доход (ЕНВД) предусматривает  замену уплаты²⁶:

• налога на добавленную стоимость (кроме ввоза товаров на территорию РФ);
• единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицом в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, кроме взносов в пенсионный фонд);
• налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);
• налога на имущество организаций (также в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

     Уплата  индивидуальными предпринимателями  ЕНВД предусматривает замену уплаты:

• налога на добавленную стоимость (кроме ввоза товаров на территорию РФ);
• единого социального налога с полученных доходов и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением деятельности, облагаемой ЕНВД (кроме взносов в пенсионный фонд);
• налога на имущество физических лиц – в отношении доходов, полученных от деятельности, облагаемой ЕНВД;
• налога на имущество физических лиц – в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД.

     Пунктом 1 ст. 346.28 НК РФ установлено, плательщиками  ЕНВД признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального образования, городов  федерального значения, в которых  введен единый налог, виды предпринимательской  деятельности, указанные  в п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

     На  основании п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ с 1 января 2009 г. не переводятся на уплату ЕНВД следующие категории налогоплательщиков²⁷:

• Организации, в которых доля участия других фирм составляет более 25% (подп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ);
• Организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек (подп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ);
• Индивидуальные предприниматели, перешедшие ранее на упрощенную систему налогообложения на основе патента, в отношении предпринимательской деятельности которых решениями представительных органов муниципальной власти и городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга введен ЕНВД;
• Учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения в отношении деятельности по оказанию услуг общественного питания при условии, что такие услуги являются неотъемлемой частью процесса функционирования данных учреждений и оказываются непосредственно самими учреждениями;
• Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, предусмотренные подпунктами 13, 14 п. 2 ст. 346.26 НК РФ в части передачи во временное пользование, владение и (или) в пользование автозаправочных и автогазозаправочных станций.

     Перечисленные изменения касаются плательщиков ЕНВД  и тех, кто не может быть к ним  отнесен.

     Согласно  новому п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ, если по итогам налогового периода среднесписочная численность работников превысит 100 человек и доля участия других организаций составит более 25%, то плательщик ЕНВД признается утратившим право применять специальный налоговый режим с начала налогового периода (квартала), в котором эти ограничения были нарушены²⁸.

     Надо  заметить, что вводимые изменения  фактически отражают позицию финансового  ведомства, которое в своих письмах  неоднократно разъясняло налогоплательщикам порядок постановки на учет и снятия с учета.

     Так, с 1 января 2009 г. организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, которые в соответствии с законодательством  о налогах и сборах переведены на ЕНВД, обязаны встать на налоговый  учет:

                    1) по месту осуществления предпринимательской  деятельности, за исключением видов  предпринимательской деятельности, указанных в подпунктах 5 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ (в отношении развозной  и разносной торговли);

                    2) в отношении видов предпринимательской  деятельности, указанных в подпунктах 5 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, организации  и индивидуальные предприниматели  обязаны встать на налоговый  учет по месту нахождения организации  (месту жительства индивидуального  предпринимателя).

     С 1 января постановка на учет организации  или индивидуального предпринимателя  в качестве плательщика ЕНВД производится в следующем порядке²⁹.

     Организация или индивидуальный предприниматель  должны в течение пяти дней с момента  начала осуществления предпринимательской  деятельности, облагаемой ЕНВД, подать заявление о постановке на учет в  качестве плательщика ЕНВД. Налоговый  орган обязан в течение пяти дней с момента получения заявления  организации или индивидуального  предпринимателя направить налогоплательщику  уведомление о постановке его  на учет в качестве плательщика ЕНВД. Если организация или индивидуальный предприниматель прекращают заниматься видами предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, то в течение пяти дней им необходимо подать заявление  о снятии их с учета в качестве плательщика ЕНВД. Налоговый орган  в свою очередь в течение пяти дней должен направить уведомление  налогоплательщику о снятии его  с учета в качестве плательщика  ЕНВД.

     Таков общий порядок постановки и снятия с учета, который закрепил законодатель. Согласно п. 6 ст. 84 НК РФ постановка на учет осуществляется бесплатно.

     Объектом  налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход, который  в соответствии со ст. 346.27 НК РФ представляет собой потенциально возможный доход  налогоплательщика, рассчитываемый с  учетом совокупности условий, непосредственно  влияющих на получение дохода, и  используемый для расчета величины единого налога по установленной  ставке.

     Налоговая база – величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

                                            ВД = БД × ФП × n × К₁ × К₂,                                                        (1.1)

где ВД – вмененный доход;

      ФП – физический показатель в зависимости от вида деятельности за налоговый период (площадь, количество чего-либо);

      n – количество месяцев в налоговом периоде;

      К₁ – коэффициент, учитывающий уровень потребительских цен за предыдущий период;

      К₂ – коэффициент, который устанавливается на территории конкретного муниципального образования решением Городской Думы.

     Базовая доходность – условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода (ст. 346.27 НК РФ). Базовая доходность корректируется (умножается) на коэффициенты К₁, К₂.

     С 2009 г. законодателем введен новый порядок определения коэффициента-дефлятора К₁, используемого при исчислении налоговой базы по ЕНВД. Ранее он учитывал изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в России в предшествующем периоде, то есть в календарном году. С 2009 г. коэффициент-дефлятор, устанавливаемый на календарный год, будет рассчитываться как произведение коэффициента, применяемого в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в предшествующем календарном году.

     Минэкономразвития России приказом от 12.11.2008 № 392 установило коэффициент-дефлятор К₁, необходимый для расчета налоговой базы по ЕНВД на 2009 год. Он составляет 1,148. Причем данную величину не нужно умножать на К₁, действующий в 2008 г. принимая во внимание то обстоятельство, что размер коэффициента-дефлятора на 2009 г. определен в 2008 г. (т.е. до вступления в силу новой редакции главы 26.3 НК РФ), при его расчете коэффициент-дефлятор К₁, установленный на 2008 г., не учитывался. Такой вывод содержится в письме Минфина России от 19.11.2008³⁰.

     Не  остался без внимания и корректирующий коэффициент К₂. Как известно, К₂ – это коэффициент базовой доходности, который учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, величину доходов, место ведения деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков и речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности. Такое определение содержится в статье 346.27 НК РФ. Значения корректирующего коэффициента К₂ определяются для всех категорий налогоплательщиков на календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно.

     С 1 января 2009 г. законодатели исключили  из п. 6 ст. 346.29 НК РФ положение, на основании  которого налогоплательщики ЕНВД вправе самостоятельно корректировать значение коэффициента К₂ на время фактического периода ведения деятельности.

     Кроме того, с 1 января 2009 года при расчете суммы единого налога, подлежащего уплате, сумма налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиком на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период при выплате вознаграждений работникам, занятым в сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог. В 2008 году в данной формулировке присутствовала оговорка «своим работникам», которая налоговыми органами трактовалась как «работникам, состоящим в штате организации (индивидуального предпринимателя)».

     Таким образом, налогоплательщик вправе уменьшить  сумму ЕНВД на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных при выплате вознаграждений работникам, как состоящим в штате (в том числе работающим по совместительству), так и тем, кто в штате не состоит (выполняет работы по гражданско-правовым договорам). При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 % по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.