Налог на прибыль

      Необходимо  отметить, что в связи с приостановлением действия абзаца 4 пункта 1 статьи 269 НКРФ и вступлением в силу нового положения, предусмотренного статьей 8 Закона № 224 - ФЗ, у налогоплательщиков возникли вопросы. Так, приостановление действия абзаца 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ начинается с 01.01.2009 г., в то время как установленное статьей 8 Закона № 224 -ФЗ новое правило расчета предельной величины процентов по долговым обязательством распространяется на правоотношения, возникшие с 01.09.2008 г.

      Однако, согласно комментариям Министерства Финансов (МинФин), вышеуказанный порядок также распространяется на период с 01.09.2008 г. по 31.12.2009 г.

      Таким образом, налогоплательщики должны были применять положение статьи 8 Закона № 224-ФЗ фактически до вступления его в законную силу.

      Учитывая, что датой подписания указанного Закона № 224 - ФЗ является 26.11.2009 г., налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи из фактически полученной прибыли, для которых отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года, столкнулись с проблемой недостоверного отражения сведений направленных ими ранее налоговых деклараций по налогу на прибыль за отчетный период январь - сентябрь 2009 года (январь - октябрь 2009 года), имели право внести необходимые изменения в соответствующие декларации и заявить о переплате суммы налога на прибыль.

      Несмотря  на то, что вышеуказанный порядок  применяется к правоотношениям, возникшим с 01.01.2009 г., федеральные  органы в своих письменных разъяснениях указали, что организации также  вправе применять данный порядок и к долговым обязательствам, оформленным в том числе до 01.09.2008 г.

      То  есть новая предельная величина распространяется на проценты, признанные расходами  в целях исчисления налога на прибыль  за период с 01.09.2008 г. по 31.12.2009 г., независимо от того, что кредит был получен до 01.09.2008 г.

      Одновременно  изменения, вносимые Законом № 224-ФЗ, породили множество налоговых споров касательно невключения в приведенную  норму права выбора налогоплательщика  принимать в целях налогообложения  прибыли при наличии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельную величину процентов, признаваемых расходом, и принимаемой равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 22% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

      В своих разъяснениях Минфин РФ пояснил, что положения статьи 8 Закона № 224-ФЗ, согласно которой предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 22% - по долговым обязательствам в иностранной валюте, могут применяться как при отсутствии, так и при наличии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях.

      Статья 3 Закона № 202-ФЗ признает утратившим силу пункт 22 статьи 2, статью 8 и часть 7 статьи 9 Закона № 224-ФЗ, устанавливающие в  период приостановления действия абзаца 4 пункта 1 статьи 269 вышеуказанный порядок, и вводит в действие новый порядок (статья 2, статья 4, статья 5, части 3, 4 и 5 статьи 6), который внес на законодательном уровне в налоговое законодательство указанное выше право выбора налогооплательщика, а именно - в период приостановления действия абзаца 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 22% - по долговым обязательствам в иностранной валюте. Указанное положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 сентября 2008 года.

      По  порядку правильного применения указанного выше подхода признания расходов в идее процентов по долговым обязательствам в случае изменения ставки рефинансирования ЦБ РФ необходимо отметить следующее.

      В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ в целях определения предельного  значения расходов в виде процентов по долговым обязательствам, не содержащим условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, применяется ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств, а по прочим долговым обязательствам - ставка рефинансирования, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

      В основном у налогоплательщиков не возникает  вопросов по поводу применения вышеуказанного порядка определения расходов в  отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства.

      Однако  определение расходов в виде процентов  в отношении «прочих долговых обязательств» вызывает ряд вопросов со стороны организаций. Постараемся разрешить данные вопросы.

      В отношении прочих долговых обязательств, содержащих условие об изменении  процентной ставки, применяется ставка рефинансирования Центробанка, действующая  на дату признания расходов в виде процентов.

      Согласно пункту 8 статьи 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец отчетного периода.

      Следовательно, при определении налоговой базы за отчетный период величина расходов в виде процентов определяется как  сумма расходов в виде процентов, рассчитанная за предыдущий отчетный период, увеличенная на сумму расходов в виде процентов, начисленных в следующем за предыдущим отчетным периодом.

      При этом, по нашему мнению, в случае изменения  ставки рефинансирования Центробанка  во втором отчетном периоде (для приведенного примера - в период с апреля по июнь) пересчет расходов в виде процентов за первый отчетный период (для приведенного примера в первом квартале) не производится. Аналогичной позиции придерживается Минфин РФ в своем письме от 02.07.2009 г. № 03-03-06/2/129.

      Стоит обратить внимание, что даже при заключении договора, содержащего условие об изменении процентной ставки в течение срока действия долгового обязательства (при этом процентная ставка не изменялась), для определения предельной величины признаваемых в целях налогообложения расходов в идее процентов по долговым обязательством следует также учитывать ставку рефинансирования ЦБРФ, действующую на дату признания расходов в виде процентов.

      Одновременно  в период с 1 августа по 31 декабря 2009 года указанная предельная величина по признанию расходов в виде процентов по долговым обязательствам, выраженным в рублях, подлежит увеличению. Таким образом, предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования ЦБРФ, увеличенной в 2 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях.

      Подводя итог, можно отметить, что вышеперечисленные изменения направлены на улучшение социального обеспечения населения и благоприятно скажутся на развитии бизнеса в России.