Налогообложение страховой организации

 

 

 

 

2 Анализ функционирования  системы налогообложения страховой  деятельности в России

 

2.1 Исследование  действующей системы налогообложения  страховых организаций

Глава 25 НК РФ, вступившая в действие с 1 января 2002 года, устанавливает порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций. В страховых организациях из-за специфики вида деятельности определение налоговой базы имеет некоторые особенности.

Налогоплательщики - страховые  организации ведут налоговый учет доходов (расходов), полученных (понесенных) по договорам страхования, сострахования, перестрахования, по видам страхования.

Доходы, которые страховые  организации отражают в налоговом  учете, условно можно разделить  на две группы. Первая группа — доходы, связанные с производством и реализацией (ст. 249 НК РФ), и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). Такие доходы отражаются в общеустановленном порядке. Вторая группа — доходы от страховой деятельности, упомянутые в статье 293 Налогового кодекса, которые учитываются в особом порядке. К ним, в частности, относятся:

- страховые премии (взносы) по договорам страхования;

- вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера;

- вознаграждения, полученные страховщиком за осмотр принимаемого в страхование имущества и выдачу заключений об оценке страхового риска, а также за определение причин, характера и размеров убытков при страховом событии.

Как правило, страховые  организации используют в налоговом  учете метод начисления. В этом случае для разных видов страхования предусмотрен различный порядок признания страховых премий (взносов).

Так, по страхованию иному, чем страхование жизни, включая добровольное медицинское страхование (ДМС), страховой взнос, причитающийся к получению, признается на дату возникновения ответственности страховой организации перед страхователем. Порядок его уплаты, указанный в договоре, значения не имеет. Об этом сказано в статье 330 Налогового кодекса.

А по договорам долгосрочного страхования жизни доход в виде части страхового взноса признается в момент возникновения у страховой организации права на получение очередного страхового взноса согласно договору.

Суммы вознаграждения за услуги по страхованию признаются доходом  для целей налогового учета на дату их оказания. Это следует из пункта 3 статьи 271 Кодекса.

Остальные доходы, перечисленные  в статье 293 НК РФ, являются внереализационными. Это суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, доходы от реализации перешедшего к страховщику права  требования страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб, а также суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда.

При методе начисления указанные  доходы учитываются в порядке, установленном пунктом 4 статьи 271 НК РФ. Так, суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды, признаются в последний день отчетного (налогового) периода. Доходы от реализации права требования, перешедшего к страховщику от страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб, учитываются на дату вступления в законную силу решения суда или на дату письменного согласия виновного лица возместить убытки.

Напомним, что при кассовом методе доходы признаются на дату их поступления. Это предусмотрено пунктом 2 статьи 273 НК РФ.

Как и доходы, расходы  страховых организаций можно  разделить на две группы. К первой группе относятся общие для всех организаций расходы. Они перечислены  в статьях 254—269 НК РФ. Вторая группа — это специфические расходы страховых организаций, перечисленные в статье 294 НК РФ, то есть расходы от страховой деятельности. К ним относятся:

- страховые выплаты по договорам страхования;

- возврат части страховых премий, а также выкупных сумм по договорам страхования;

- вознаграждения за оказание услуг страхового агента или страхового брокера;

- расходы по оплате организациям или отдельным физическим лицам оказанных ими услуг, связанных со страховой деятельностью;

- другие расходы по осуществлению страховой деятельности.

При методе начисления расходы  в виде страховых выплат по договору учитываются на дату возникновения у страховой организации обязательства по выплате страхового возмещения в пользу страхователя (выгодоприобретателя) по фактически наступившему страховому случаю (ст. 330 НК РФ). Размер сумм страховых выплат определяется в соответствии с Законом РФ от 27.11.92 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (далее — Закон № 4015-1). Расходы, связанные с оказанием услуг страхового агента, эксперта, аварийного комиссара и т. п., признаются на дату подписания акта приемки-передачи услуг. Это следует из пункта 2 статьи 272 НК РФ.

При кассовом методе выплаты  по договорам страхования включаются в расходы на дату их оплаты. На это  указано в пункте 3 статьи 273 НК РФ.

Страховые организации  обязаны формировать страховые  резервы для выполнения своих обязательств перед страхователями, как того требует пункт 26 Закона № 4015-1. Суммы отчислений в такие резервы относятся к внереализационным расходам по страховой деятельности (подп. 1 п. 2 ст. 294 НК РФ).

Так, резервы по страхованию иному, чем страхование жизни, формируются по Правилам формирования страховых резервов, утвержденным приказом Минфина России от 11.06.2002 № 51н (далее — Правила). Согласно пункту 11 Правил страховщик при составлении бухгалтерской отчетности рассчитывает страховые резервы на конец отчетного периода. Резерв незаработанной премии в данной ситуации принимается равным величине начисленной страховой премии по договору (п. 17 Правил). На ту же дату суммы отчислений в страховые резервы учитываются и для целей налогового учета (п. 7 ст. 272 НК РФ). Конечно, при условии, что на эту дату по данному договору у страховщика возникла ответственность перед страхователем.

Логика рассуждений  такова. К доходам страховой организации  в целях налогообложения прибыли  относятся доходы в виде страховых премий по договору страхования (подп. 1 п. 2 ст. 293 НК РФ). Эти доходы признаются на дату возникновения ответственности страховщика перед страхователем по заключенному договору (ст. 330 НК РФ).

При определении налоговой  базы налогоплательщики, использующие метод начисления, не учитывают доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг). Об этом сказано в подпункте 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Таким образом, отраженные в бухгалтерском учете страховые  взносы по договору, в котором предусмотрено, что ответственность у страховщика  наступает позднее даты начисления страховой премии (взносов), будут  признаны доходом для целей налогообложения  в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эта ответственность возникнет. Соответственно тогда же будут признаны расходами для целей налогообложения прибыли и отчисления в страховые резервы по данному договору. Поясним сказанное на примере страховой организации, которая формирует резерв незаработанных премий.

Страховые организации  могут формировать фонд предупредительных  мероприятий в целях финансирования мероприятий по предупреждению наступления  страховых случаев. Основание —  статья 26 Закона № 4015-1. При этом необходимо помнить, что формирование такого резерва не связано с выполнением страховщиком страховых обязательств. Поэтому с 2002 года на суммы отчислений в данный резерв не распространяются особенности определения расходов страховых организаций для целей налогообложения прибыли, установленные статьей 294 НК РФ.

Но имеется ряд особенностей по некоторым видам страхования. «Об обязательном личном страховании  пассажиров» расходы по финансированию мероприятий по предупреждению несчастных случаев, утраты или повреждения застрахованного имущества на транспорте признаны обязательными. В связи с тем что перечень расходов, признаваемых для целей налогообложения прибыли, открыт, перечисленные средства из указанного выше резерва могут быть учтены страховыми организациями в составе внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Объем страховых премий, собранных страховщиками по добровольным и обязательным видам в 2009 году, составил 952 млрд. руб., что на 22,7% больше, чем годом ранее.  Объем страховых выплат составил 626,5 млрд. руб., увеличившись на 30%.  В 2008 году прирост премий был более существенным – 27,1%, прирост выплат – 36,6%.

За ушедший год структура  страховых премий и страховых  выплат (без ОМС) существенно не изменилась. Доля имущественного страхования выросла на два процентных пункта и составила 58%. Не изменилась, либо незначительно изменилась доля таких видов страхования как личное (20%, +1 процентный пункт),  ОСАГО (14%, -1 п.п.), страхование ответственности (4%), обязательное личное страхование (кроме ОМС)  (1,4%). Сборы по страхованию жизни, оставаясь низкими в номинальном выражении, занимали всего 3% в общей структуре рынка (-2 п.п.).

 

 

 

 

 

Диаграмма 2.1. Структура премий (без ОМС) по видам страхования, 2008 – 2009 гг.

 

                         2008 год                                                         2009 год

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Диаграмма 2.2. Структура выплат (без ОМС) по видам страхования, 2007 – 2008 гг.

 

                           2008 год                                                                2009 год

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Доля выплат по имущественному страхованию за год заметно выросла  – с 45% до 51%, по страхованию жизни  – наоборот, снизилась с 8% до 2%. В  остальном структура выплат осталась прежней: 25% выплат пришлось на личное страхование (рост на 1 п.п., 1% - на страхование ответственности, 19% - на ОСАГО (снижение на 1 п.п.).  

Структура премий, собираемых российскими страховщиками, по-прежнему значительно отличается от такой  структуры в странах с развитым страховым рынком. Прежде всего, такое различие состоит в чрезвычайно низкой доле сборов по страхованию жизни в России, а также в преобладающих объемах обязательных видов страхования, которые по своей природе не подвержены воздействию рыночных факторов.

По данным Европейской  федерации страховщиков и перестраховщиков (CEA), в 2008 году 62% премий, собранных европейскими страховщиками, приходилось на страхование жизни,  12% - на моторный портфель (включая обязательное страхование гражданской ответственности автовладельцев), 11% - на добровольное личное страхование, 7% - на страхование имущества, 3% -  на добровольное страхование ответственности. Морские, авиационные и транспортные риски занимают лишь 2% в общей структуре страховой премии.

В целом 2009 год окончился для российских страховщиков благоприятно: без учета ОМС ими было собрано 555 млрд. руб. страховых премий, выплачено 249,8 млрд. руб. страховых выплат.

 

 

2.2 Динамика  налоговых платежей организации  (на пример Россгосстрах)

Динамику налоговых платежей отражают абсолютные показатели, такие как цепные и базисные абсолютные приросты налоговых платежей, и относительные показатели – цепные и базисные темпы роста и темпы прироста. Данные показатели динамического ряда позволяют оценить изменение налоговых платежей за анализируемый период (табл. 2.1).

Таблица 2.1 - Динамика налоговых платежей ОАО «Россгострах» по сравнению с базисным 2005 годом

Налоги	2005	2006			2007			2008			2009
	Абс.	Абс.	Тр	Тпр	Абс.	Тр	Тпр	Абс.	Тр	Тпр	Абс.	Тр	Тпр
Налог на прибыль	517959	391333	75,6	-24,4	467785	90,3	-9,7	1036151	200,0	+100,0	2208928	426,5	+326,5
Налог на иму-щество	5940	8712	146,7	+46,7	10076	169,6	+69,6	12980	218,5	+118,5	15754	265,2	+165,2
Единый социальный налог	399311	334357	83,7	-16,3	464280	116,3	+16,3	552513	138,4	+38,4	670782	168,0	+68,0
Страховые взносы на ОПС	157032	185549	118,2	+18,2	238359	151,8	+51,8	284829	181,4	+81,4	348796	222,1	+122,1
Общая сумма налоговых пла-тежей	2607918	2063996	79,1	-20,9	3485202	133,6	+33,6	3840056	147,2	+47,2	6494210	249,0	+149,0

 

Для наиболее тщательного анализа динамики налоговых платежей ОАО «Россгострах» составим рис. 2.3, рис. 2.4 и рис. 2.5.

Рисунок 2.1 - Динамики поступления в бюджет налога на прибыль ОАО «Россгострах»

 

Рисунок 2.2 - Динамики поступления в бюджет налога на имущество ОАО «Россгострах»

 

Рисунок 2.3 - Динамики поступления в бюджет единого социального налога ОАО «Россгострах»

Анализ динамики налоговых платежей ОАО «Россгострах» показал, что за 2005 – 2008 гг. произошли следующие изменения:

• за 2005 – 2009 гг. сумма налога на прибыль каждый год росла и в 2009 г. выросла по сравнению с 2005 г в 3,2 раза.