Налоговая политика организации по оптимизации налога на прибыль

    При создании ремонтного фонда организации  необходимо выполнить все требования, предъявляемые главой 25 НК РФ. Порядок  создания резерва под предстоящие  ремонты основных средств, средства которого направляются на ремонт основных средств, определен в статье 324 НК РФ. В ней говорится, что налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений.

    Совокупная  стоимость основных средств отчисляется  как сумма первоначальной стоимости  всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию  на начало налогового периода, в котором  образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и  доведение до состояния, в котором  оно пригодно для использования.

    В налоговом учете расходы на ремонт ОС отнесены в состав расходов, связанных  с производством и реализацией (пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ). Порядок списания расходов на ремонт урегулирован ст. 260 НК РФ, причем указанная статья предусматривает  два способа списания расходов на ремонт:

    - расходы на ремонт ОС, произведенные  налогоплательщиком, рассматриваются  как прочие расходы и признаются  для целей налогообложения в  том отчетном (налоговом) периоде,  в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ);

    - для обеспечения в течение  двух и более налоговых периодов  равномерного включения расходов  на проведение ремонта ОС налогоплательщики  вправе создавать резервы под  предстоящие ремонты ОС в соответствии  с порядком, установленным ст. 324 НК РФ (п. 3 ст. 260 НК РФ) [1].

    Норматив  отчислений налогоплательщиком определяется самостоятельно исходя из периодичности  осуществления ремонта объекта  основных средств, частоты замены элементов  основных средств и сметной стоимости  ремонта.

    В соответствии со статьей 324 НК РФ предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать  среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние  три года.

    Для проведения таких расчетов следует  вести налоговый регистр, в котором  бы определялась совокупная стоимость  основных средств, размер отчислений, отчисления в резерв, производимые в каждом отчетном периоде.

    Отчисления  в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение  налогового периода списываются  на расходы равными долями на последний  день соответствующего отчетного (налогового) периода.

    Сумма фактических затрат по проведенным  в налоговом периоде (при создании резерва) списывается за счет этого  резерва.

    Если  сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму  созданного резерва, то остаток фактических  затрат включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода [25, c.10]. 

    И наоборот, если сумма резерва превысит сумму фактических затрат, то разница  включается в состав доходов налогоплательщика.

    Создание  резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств следует  отразить в учетной политике налогоплательщика.

    Если  налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования капитального ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких  средств не подлежит включению в  состав доходов для целей налогообложения. Исходя из текста статьи 324 НК РФ, это  следует отразить в учетной политике и графике проведения капитального ремонта основных средств организации. При этом в предыдущие налоговые  периоды подобные ремонты не должны осуществляться.

    Таким образом, в случае проведения капитального ремонта у налогоплательщиков есть право увеличить предельный размер отчислений в резерв. Увеличение осуществляется на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося  на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта [20].

    3. Применение "амортизационной  премии" как составляющей  амортизации.

    Налогоплательщик  имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода  расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости ОС (за исключением ОС, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации ОС, суммы которых определяются согласно ст. 257 НК РФ (п. 1.1 ст. 259 НК РФ, в ред. от 06.06.2005 N 58-ФЗ) [1].

    При использовании амортизационной  премии увеличиваются списания в  первом месяце начисления амортизации  большей суммы амортизации по сравнению с тем, когда амортизационная  премия не применяется, происходит значительное увеличение экономии налоговых платежей по налогу на прибыль организации [19, c.416].

    Выбор оптимального способа  оптимизации

    В налоговом учете организация  выбирает один из двух методов начисления амортизации: линейный или нелинейный.

    К зданиям и сооружениям, входящим в 8 - 10 амортизационные группы, может  быть применен только линейный метод. С точки зрения налогообложения  преимуществами обладает нелинейный метод. Он позволяет быстрее списывать  стоимость основных средств на расходы. Кроме того, если организация имеет  на своем балансе основные средства, которые являются предметом лизинга, используются в условиях агрессивной  среды и (или) в условиях повышенной сменности, она вправе применять  специальные коэффициенты, что позволит увеличить сумму амортизации.

    При линейном методе сумма начисленной  за один месяц амортизации в отношении  объекта амортизируемого имущества  определяется как произведение его  первоначальной (восстановительной) стоимости  и нормы амортизации, установленной  для данного объекта.

    Норма амортизации по каждому объекту  амортизируемого имущества определяется по формуле (2):

    K = (1 / n) х 100%,    (2)

    где K - норма амортизации в процентах  к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого  имущества; n - срок полезного использования  данного объекта амортизируемого  имущества, выраженный в месяцах.

    При применении нелинейного метода сумма  начисленной за один месяц амортизации  в отношении объекта амортизируемого  имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого  имущества и нормы амортизации, установленной для данного объекта.

    Норма амортизации объекта амортизируемого  имущества рассчитывается по формуле (3):

    K = (2 / n) х 100%,   (3)

    где K - норма амортизации в процентах  к остаточной стоимости, применяемая  к объекту амортизируемого имущества; n - срок полезного использования  данного объекта амортизируемого  имущества, выраженный в месяцах.

    При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость  объекта амортизируемого имущества  достигнет 20% от его первоначальной (восстановительной) стоимости, амортизация  по нему исчисляется в таком порядке:

    1) остаточная стоимость объекта  амортизируемого имущества в  целях начисления амортизации  фиксируется как его базовая  стоимость для дальнейших расчетов;

    2) сумма начисляемой за один  месяц амортизации в отношении  данного объекта амортизируемого  имущества определяется путем  деления его базовой стоимости  на количество месяцев, оставшихся  до истечения срока его полезного  использования [14, c.315].

    4. Применение посреднических  договоров.

    Освобождение  компании, применяющей УСН, от уплаты налога на прибыль, налога на имущество, а также статус неплательщика  НДС часто используется для перевода на нее части прибыли. Один из распространенных способов - использование посреднических договоров [18].

    Чтобы избежать обвинений в фиктивности  операций, необходимо соблюдать меры предосторожности. Во-первых, владельцы  и руководители двух организаций  должны быть разными и не связанными друг с другом (например, если во главе  налогоплательщика на общей системе  стоит муж, а во главе "упрощенца" - жена, это явно привлечет внимание ревизоров). Следует также разнести фирмы территориально. Клиенты у  обоих предприятий тоже должны быть разные. И, конечно же, очень тщательно  налоговики исследуют всегда соответствие цен рыночным по сделкам между  подозрительными для них контрагентами. Компания, применяющая общий режим  налогообложения, должна передавать "упрощенцу" продукцию по рыночным расценкам.

    Таким образом, применение налоговой оптимизации  с помощью посреднической компании, применяющей упрощенную систему  налогообложения, позволяет существенно  снизить налоговые платежи. Большинство  налоговых схем строится на том, что  крупные фирмы переносят часть  своей налоговой нагрузки на дочерние организации, работающие на УСН. Экономия достигается за счет того, что сумма  налога на прибыль всегда оказывается  больше суммы единого налога при  УСН.

    Выбирая налогооблагаемую базу по единому налогу, нельзя оставить без внимания еще  и такой аспект, как простота учетной  работы. В этом смысле, безусловно, предпочтительнее начислять налог на доходы. Во-первых, бухгалтеру не придется вести трудоемкий учет расходов. А во-вторых, фирма  избежит споров с налоговиками по поводу того, можно ли учесть тот  или иной расход при расчете единого  налога или нет, как показывает практика, такие споры отнюдь не редкость.

    Суть  схемы в следующем, предположим, что торговая компания закупает для  своей деятельности товары, их покупную стоимость включает в расходы, уменьшающие  налогооблагаемый доход. Далее товары передаются для реализации комиссионеру - фирме применяющей УСН. При этом налог комиссионера-посредника с  полученного дохода составит всего  лишь 6 процентов, а если бы компания (комитент) не уменьшила свой доход  на сумму этого вознаграждения, то пришлось бы начислить налог на прибыль  по ставке 20 процентов [17, c.14].

    Отметим, что головная компания должна заключить  с фирмами-"упрощенцами" договор  комиссии. Простая перекупка по схеме - продавец реализует товар фирме, работающей на УСН, а она, в свою очередь, реализует его с торговой наценкой в данном случае не корректна. Так  как это приведет к существенному  росту доходов фирмы, переведенной на упрощенную систему, что увеличивает  налогооблагаемую базу при объекте  доходы. А если общая сумма доходов  достигнет 60 млн. руб., то компания вообще потеряет право на применение УСН и ей придется уплачивать налоги по общей системе налогообложения (п. 4 ст. 346.13 НК РФ) [1].

    В целом данную схему можно применить  и при покупке основных средств. В этом случае вознаграждение посредника будет включено в их первоначальную стоимость, в результате компании удастся  существенно увеличить свои амортизационные  отчисления.

    Таким образом, можно сделать вывод, что  при реализации продукции или  товаров компания платит налог с  полученной прибыли. Один из путей уменьшения этой прибыли - это увеличение расходов, учитываемых при ее расчете. Согласно пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ посреднические вознаграждения можно включать в прочие расходы, связанные с производством и реализацией. Поэтому вознаградив посредника за помощь в реализации продукции или товаров, компания уменьшит на эту сумму свою налогооблагаемую прибыль. А налог фирм-посредников составляет всего лишь 6 процентов от их вознаграждения [17, c.16].

    2.3 Расчёт применения  способов оптимизации  и снижения налоговой  базы.

    1. Использование резервов  по сомнительным  долгам для целей  оптимизации налогообложение  прибыли

    Рассмотрим, как повлияло бы создание резерва  по сомнительным долгам на финансовые результаты, суммы уплачиваемого  налога на прибыль предприятия «Ульяновский мясокомбинат», если бы было принято  решение о создании резерва.