Налоговые преступления

Вторая тенденция зарубежного  законодательства в вопросе установления налоговых санкций - так называемый европейский подход - отличается более  гуманным отношением к нарушителям  налоговых предписаний. Одним из направлений реформирования налогового законодательства европейских государств является декриминализация ряда налоговых  деликтов. Уголовные наказания нередко  заменяются различными доплатами к  налогам, установленными не судами, а  административными органами.

Повторное совершение налогового правонарушения одним и тем же лицом приводит к значительному  увеличению размера штрафных санкций (повторный штраф). Так, в Законе Швейцарии "О прямом федеральном налоге" за непредставление в срок декларации и иной информации, необходимой налоговой  администрации, штраф  в случае повторного нарушения увеличивается в десять раз.

Другой пример. Во Франции  в случае повторного совершения правонарушения в течение пяти лет после предыдущего  виновное лицо выплатит штраф в три раза больше или получит срок заключения больше в 2-4 раза.

Наряду с основными  санкциями за налоговые преступления и проступки (лишение свободы, уголовный  арест, штраф и др.) могут применяться  и различные дополнительные санкции (конфискация имущества, приобретенного на средства, сокрытые от налогообложения; лишение прав на прибыль, которую  виновный мог бы получить за сделку, совершенную до осуждения; запрещение участвовать в публичных торгах; запрет на работу в государственных  учреждениях; ограничения в избирательных  правах, а также лишение иных гражданских  прав - носить оружие, быть опекуном, попечителем, выступать свидетелем и т.д.). Неплательщиков налогов суд может лишить водительских прав (одно из самых ощутимых и действенных  наказаний на Западе), а также  права коммерческой деятельности. Так, по французскому законодательству министр  юстиции и министр экономики  и финансов совместным приказом могут  временно запретить виновному лицу заниматься непосредственно или  через доверенных лиц всякой коммерческой или промышленной деятельностью.

Отметим, что налоговое  законодательство может предусматривать  многочисленные способы опосредованного  воздействия на нарушения налоговых  норм, суть которых состоит в использовании  в интересах казны практики занижения  налогоплательщиком оценки объекта  налогообложения. Так, в ряде стран  за налоговой администрацией закрепляется право преимущественной покупки  товара в том случае, если в декларации указана явно заниженная стоимость. Другая ситуация: суд должен установить размер возмещения за ущерб, причиненный  имуществу налогоплательщика. За основу судья может взять налоговую  декларацию, и если налогоплательщик занизил в ней стоимость своего имущества, то и получаемая им в порядке  возмещения за причиненный ущерб  сумма будет меньше реальной стоимости  имущества.

В целях повышения эффективности  уголовных санкций за налоговые  правонарушения законодательство устанавливает  особый порядок придания гласности  судебным приговорам и оповещения общественности о наказании неплательщиков налогов. Во Франции, например, суд, рассматривающий  дела о сокрытии бухгалтерских данных путем обмана, должен распорядиться  о полной или частичной публикации приговора в официальной газете "Журналь офисиель" и в других газетах по его указанию. В течение  трех месяцев приговор публикуется  в разделе объявлений для налогоплательщиков с последующим его вывешиванием у входа в учреждение, где работал  осужденный.

Некоторые особенности уголовно-правовой ответственности  за нарушение налогового законодательства

Характерной особенностью уголовной  ответственности за уклонение от уплаты налогов в странах англосаксонской  системы права является то обстоятельство, что она наступает не только для  физических, но и для юридических  лиц (корпораций).

Наиболее жесткую позицию  по этому вопросу заняли Соединенные  Штаты Америки. Гражданско-правовая теория исключительной ответственности, в соответствии с которой главе  корпорации могут вменяться в  вину преступления, совершенные его  служащими (принцип ответственности  третьих лиц), перенесена и в уголовное  право США. Корпорация может признаваться ответственной за преследуемые в  уголовном порядке действия своих  служащих, когда последние в рамках своих служебных обязанностей совершают  преступления с целью принести выгоду корпорации (при этом сами виновные служащие понесут персональную ответственность).

Судебная практика исходит  из того, что точная идентификация  лица, совершившего преступление для  корпорации, определение его места  в иерархии корпорации не являются обязательным условием признания корпорации виновной. Даже если конкретный исполнитель был оправдан, суд может признать корпорацию виновной. Корпорация может быть оправдана, если суд установит, что действия исполнителя были направлены на получение личной выгоды, а не прибыли для корпорации.

Другой существенной характеристикой  налогового законодательства западных стран является закрепление в  законе отдельных случаев освобождения от ответственности.

Например, В Германии подлежит освобождению от наказания лицо, сообщающее в финансовые органы ранее сокрытую информацию либо исправляющее (дополняющее) представленные в целях налогообложения  неполные или неверные данные. Освобождение от ответственности не происходит, если виновный обратился в финансовый орган после визита к нему должностного лица финансового органа, намеревавшегося  проверить правильность уплаты налогов. Наказание последует и в случае, если виновному уже стало известно о возбуждении уголовного преследования  или если к моменту обращения  в финансовые органы виновный знал или мог предполагать, что налоговое  преступление уже раскрыто полностью  или частично.

Уклонение от уплаты налогов - наиболее распространенный вид налоговых  правонарушений. Правоприменительная  практика разводит понятия "уклонение  от уплаты налогов" и "избежание  налогов".

Уклонение от уплаты налогов  может происходить в различных  формах, но всегда способами, запрещенными законом. В отличие от уклонения  от уплаты налогов избежание налогов - допустимые, законные попытки обхода налога, уменьшения (смягчения) налогового бремени за счет так называемого  налогового планирования. В основе налогового планирования (или, как его  еще называют, - налогового маневрирования) лежит комплексное применение предусмотренных  действующим законодательством  налоговых льгот, умелое использование  всех пробелов и нечеткостей в  законодательстве. Еще в 1935 году судья Дж. Сандерленд выразил принципиальную позицию Верховного Суда США: "Право налогоплательщиков избегать налогов... с использованием всех разрешенных законами средств никем не может быть оспорено". Заручившись поддержкой высшей судебной инстанции, предприниматели с помощью налоговых адвокатов и специалистов по налоговому планированию стараются добиться максимального сокращения налоговых сумм, подлежащих уплате в казну. Следует отметить, что в некоторых странах, например, в Японии приняты законы о профессиональной этике таких специалистов.

Вопросами взимания и контроля за правильностью уплаты налогов  там занимаются, как правило, специальные  аппараты, входящие в состав финансовых министерств. Например, в США - служба внутренних доходов (СВД), во Франции -Главное налоговое управление, в Великобритании - служба внутренних доходов.

Фискальные службы обладают исключительно широкими правами  в области контрольно-инспекционной  деятельности. Они могут затребовать  любую дополнительную информацию о  налогоплательщике или назначить  ревизию бухгалтерских книг и  других финансовых документов за ряд  лет. По результатам ревизии сумма  налога может быть пересмотрена: в  Швейцарии - за последние 3 года, в США - за 5 лет, в Германии (при наличии  подозрений в умышленном сокрытии доходов) - за 10 лет. В то же время, в Кыргызстане налоговые инспекции могут провести проверку финансово-хозяйственной деятельности только за последние три года.

Несомненный интерес представляет тот факт, что одними из самых  современных методов налогового контроля в зарубежных странах являются лояльные методы контроля, т.е. методы, направленные на помощь юридическим  лицам в организации правильного  ведения налоговой отчетности. Экономическая  эффективность "лояльных" методов  налогового контроля хорошо зарекомендовала себя в ряде стран.

Заслуживает внимания и опыт Японии, где налоговые законы позволяют  послушным корпоративным налогоплательщикам подавать так называемую "голубую" декларацию, которая содержит некоторые  льготы при определении облагаемого дохода.

В Индонезии, например, ежегодно публикуется список 200 частных компаний, уплативших самый крупный налог. Их отмечают почетными грамотами, которые  по традиции вручает Президент государства. Одновременно эти налогоплательщики  получают определенные налоговые льготы и послабления.

Основные  формы уклонения от уплаты налогов 

1. Непредставление в налоговые органы информации о доходах (недекларирование доходов). В Великобритании законом закреплено, что каждое физическое лицо, обязанное платить подоходный налог, ежегодно извещает налогового инспектора или иное уполномоченное лицо о своих доходах. Несообщение о полученных доходах наказывается штрафом в размере до 100 фунтов стерлингов. Такое же наказание предусмотрено для компании, не сообщившей о полученных доходах, если она обязана уплачивать доход с корпораций.
2. Несвоевременное декларирование в налоговых целях. Британское налоговое законодательство за несвоевременную уплату подоходного налога устанавливает штраф в размере до 50 фунтов стерлингов и дополнительно в размере 10 фунтов стерлингов за каждый день просрочки уплаты налога.
3. Искажения информации, предназначенной для налоговых органов. Французский Общий кодекс о налогах предусматривает уголовную ответственность за различные действия, направленные на сокрытие бухгалтерских данных, совершенные путем обмана. К таким действиям относятся, например, незаконные денежные операции, либо искажение части суммы, подлежащей налогообложению, если искажение превышает 10 % доходов. За это установлено наказание в виде штрафа или лишения свободы на срок от одного года до пяти лет.

Отметим, что во Франции  наказывается как оконченное преступление, так и покушение на него. В США  нормы об ответственности за уклонение  от налогов сконструированы методом "усеченных" составов, что позволяет  наказывать даже попытку избежать уплаты налогов.

4. В Италии к налоговым преступлениям относятся изготовление, распространение, приобретение, хранение или использование изданных или поступивших в розничную торговлю без официального разрешения бланков для заполнения налоговых документов с целью уклонения от уплаты налогов (санкция - тюремное заключение на срок от шести месяцев до трех лет).
5. Согласно германскому Положению о налогах уголовная ответственность предусмотрена за помощь сбыту товаров, укрытых от налога на потребительские товары или таможенных платежей.

Преступные  действия должностных лиц налоговой  администрации 

Субъектом налоговых преступлений могут быть не только лица, обязанные  уплатить налог, но и должностные  лица налоговых органов, нередко  использующие свое служебное положение  в корыстных целях.

В США лица, обязанные  собирать, рассчитывать и вносить  налоги, которые намеренно не собирают, неправильно рассчитывают и не вносят налоги, наказываются штрафом до 10 тыс. дол. и/или лишением свободы на срок до пяти лет. Работники налоговой  службы, занимающиеся вымогательством  или шантажом в связи с налогообложением или сговаривающиеся с другими  лицами с целью нанести ущерб  государству, наказываются штрафом  до 10 тыс. дол. и/или лишением свободы  на срок до одного года.

Должностное лицо налогового органа может стать субъектом  такого преступления, как разглашение  налоговой тайны.  В Германии разглашение  или использование без специального разрешения сведений, которые стали известны в ходе административного или судебного процесса по налоговым делам; либо в ходе расследования или судебного разбирательства по делам о налоговых преступлениях или о налоговых административных правонарушениях; либо в связи с чьим-то обращением или представлением сведений в финансовые органы, наказываются лишением свободы на срок до двух лет или штрафом.

В США должностные лица федеральных органов или органов  штатов, разглашающие налоговую информацию, наказываются штрафом до 5 тыс. дол. и/или лишением свободы на срок до пяти лет.

Уголовная ответственность  за разглашение налоговой тайны  предусмотрена также в отношении  экспертов, официально привлеченных к  судебному разбирательству.

В целом анализ налогового уголовного права зарубежных стран  позволяет сделать вывод, что  кыргызский законодатель при внесении изменений и дополнений в Особенную часть УК КР, связанных с ответственностью за налоговые преступления, учел опыт ряда зарубежных стран, что, безусловно, полезно для борьбы с этим социальным злом в Кыргызстане.

Однако, каким бы передовым, прогрессивным не был зарубежный опыт, ценность его по поставленной проблеме все же состоит не в том, чтобы служить образцом для безусловного подражания. Главное здесь заключается  в возможности с учетом знания о нем более глубоко проанализировать собственный опыт и позитивную практику борьбы с преступлениями, связанными с уклонением от уплаты налогов.

Для эффективной борьбы с  уклонением от уплаты налогов с организаций, а также при становлении правоохранительной работы в сфере налогообложения  стоит дополнительно учесть некоторые  основные положительные моменты, характерные  для системы сбора налогов  в зарубежных странах, влияющих на борьбу с налоговой преступностью.