Налоговый учет и отчетность

- ответственного  за организацию налогового учета;

- ответственного  за ведение налогового учета;

- график  документооборота (в приложении  к учетной политике) или сроки  и состав документов, предъявляемых  лицу, ведущему налоговый учет;

- формы  первичных учетных документов  и аналитических регистров налогового  учета (в приложении к учетной  политике для целей налогообложения).

2. Разработка  регистров налогового учета. Следующим  этапом разработки организационных  аспектов учетной политики является  определение элементов налогового  учета и связанных с этим  мероприятий.

      Элементами  налогового учета в соответствии с НК РФ являются:

      - первичные учетные документы  (включая справку бухгалтера)

      - аналитические регистры налогового  учета;

      - расчет налоговой базы

      Под первичными документами понимаются документы, используемые в бухгалтерском  учете. Перечень форм таких документов устанавливается в первом разделе  учетной политики (учетная политика для целей финансового учета). Если используются формы, не являющиеся унифицированными, в приложении к  учетной политике утверждаются формы, разработанные организацией.

      В свете данных требований предполагается, что для организации налогового учета в бухгалтерии необходимо оформить еще один первичный документ – бухгалтерскую справку. Так как бухгалтерские справки будут составляться по всем участкам учета и по всем видам доходов и расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в приложении к учетной политике для целей налогового учета следует привести все формы справок.

      Расчет  налоговой базы производится в налоговых  декларациях, формы которых утверждаются ФНС России и являются едиными  для всех налогоплательщиков. Следовательно, в учетной политике достаточно определить сроки составления таких расчетов и лиц (по должностям), ответственных  за составление расчетов.

      Таким образом, из трех элементов налогового учета наибольшее внимание следует  уделить второму – аналитическим  регистрам налогового учета. Это  связано с тем, что централизованная разработка форм такого учета НК РФ не предусматривается. Более того, новой редакцией ст. 313 НК РФ от 09.11.2010 г. прямо запрещаются разработка и утверждение налоговым органом. Все работы, связанные с разработкой форм аналитического учета, ведутся непосредственно в организации. При этом наряду с общими требованиями налогового законодательства учитываются отраслевые и технологические особенности процессов производства и реализации продукции (работ, услуг), а также специфика документооборота, используемого организацией.

      В соответствии со ст. 314 НК РФ аналитические  регистры налогового учета – это  сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

      Данные  налогового учета – это данные, которые учитываются в разработочных  таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения. Формирование данных налогового учета  предполагает непрерывность отражения  в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). При этом аналитический учет данных должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы. Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы. При хранении регистров налогового учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправленные ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

      Так как унифицированные формы налогового учета на федеральном или отраслевом уровне не устанавливаются и устанавливаться не будут, исключительное право разработки таких форм принадлежит налогоплательщику. При этом основные факторы, определяющие состав показателей и способы их группировки, зависят от схемы бухгалтерского учета и схемы документооборота первичных регистров бухгалтерского учета, принятых в организации, а также от отраслевых особенностей осуществления предпринимательской деятельности. Корреспонденция счетов бухгалтерского учета в налоговом учете не указывается, отражаются только наименование хозяйственной операции (группы одноименных операций) и сумма.

      Организацию налогового учета можно представить  в виде схемы (см. Приложение 1). В схеме приведены только некоторые направления документооборота. В принципе данные бухгалтерских справок, оформляемых на каждом рабочем месте, могут использоваться для составления практически любого аналитического налогового регистра. При составлении схемы учитывалось то, что учет отдельных видов активов и обязательств ведется на отдельных рабочих местах, а аналитические регистры налогового учета составляются на специально созданном рабочем месте бухгалтера по налоговому учету.

      Приведенная схема соответствует организации  налогового учета по налогу на прибыль. Если налоговый учет организуется и  по другим видам налогов, бухгалтерские  справки и аналитические регистры будут составляться аналогичным  порядком для всех видов налогов. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Выбор формы налогового учета 

      Форма, в которой будет осуществляться налоговый учет, во многом определяется формой бухгалтерского учета. Однако такие сложные формы, как журнально-ордерная или мемориально-ордерная, в налоговом учете вряд ли применимы. Поэтому на практике выбор будет осуществляться из двух форм – ручной и автоматизированной. При разработке форм первичных учетных документов и аналитических регистров налогового учета целесообразно принимать за основу способы группировки и детализации данных, установленные для формы ведения счетоводства, принятой в организации.

      В разделе «Методологические аспекты  учетной политики», так же как  и в бухгалтерском учете, отражается прежде всего выбранный организацией вариант налогового учета в случае, если законодательство предполагает наличие таких вариантов. Кроме того, в учетной политике для целей налогового учета целесообразно отразить элементы, не имеющие вариантов, но имеющие существенное значение для организации налогового учета. Последнее обусловлено необходимостью обеспечения единообразных подходов к ведению учета независимо от случайных факторов (изменение технологии обработки информации, появление новых видов деятельности организации, смена работников и т.п.). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Подходы к ведению налогового учета 

     В настоящее время в практической деятельности организаций сложились  три подхода к ведению налогового учета:

1. Формирование данных налогового учета на счетах бухгалтерского учета.
2. Параллельное ведение бухгалтерского и налогового учета.
3. Ведение учета по правилам налогового учета.

Формирование  данных налогового учета  на счетах бухгалтерского учета

     Первый  подход основан на том, что данные налогового учета получают на основе регистров бухгалтерского учета  и первичных документов, а также  дополнительных расчетов доходов и  расходов по правилам налогового учета. Этот подход получил законное обоснование  после внесения изменений в главу 25 и статью 313 Налогового Кодекса  Федеральным законом от 29.05.2002 № 57-ФЗ. 
В статье 313 записано: "В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета".

     Этот  подход к ведению учета менее  трудоемок и более гибок в  условиях постоянно меняющегося налогового законодательства.

     Основная  идея «встраивания» налогового учета внутрь бухгалтерского учета базируется на выявлении сходств и различий бухгалтерского и налогового учета подходов в группировке объектов учета. В бухгалтерском и налоговом учете могут применяться одинаковые и различные методы группировки (классификации) и оценки объектов учета. Даты получения доходов и осуществления расходов также могут признаваться одинаково или по-разному в бухгалтерском и налоговом учете. 
Например, курсовые разницы, штрафы, пени, неустойки, списанная дебиторская и кредиторская задолженность в бухгалтерском и налоговом учете отражаются в составе внереализационных доходов и даты признания доходов и расходов совпадают. Не совпадают подходы с точки зрения бухгалтерского и налогового учета по амортизации основных средств, расходов на НИОКР, суммовых разниц у покупателя и поставщика и других доходов и расходов. В таких случаях необходимо дополнять регистры бухгалтерского учета реквизитами и (или) дополнительно вести расчеты и ведомости налогового учета. Очевидно, что применение первого подхода наиболее осуществимо сегодня, так как не требует значительных затрат времени и денежных средств. При этом каждая организация-налогоплательщик должна четко определить основные различия в отражении операций и имущества для целей бухгалтерского и налогового учета и разработать способы корректировки бухгалтерских форм и (или) дополнительные формы регистров налогового учета. Для средних и малых предприятий, а также организаций, ведущих учет вручную в журналах-ордерах или в электронных таблицах Excel, применять этот подход можно на постоянной основе. Применение первого подхода также может быть первоначальной стадией организации ведения налогового учета в любой организации. 

Параллельное  ведение бухгалтерского и налогового учета

     Данный  подход основан на параллельном ведении  бухгалтерского и налогового учета  на основе первичных документов. При  этом подходе отдельно формируются  регистры бухгалтерского учета и  бухгалтерская отчетность по правилам бухгалтерского учета, а также регистры налогового учета и декларация по налогу на прибыль по правилам налогового учета. Вполне понятно, что осуществление второго подхода возможно только в системе компьютерной обработки данных, поэтому на рынке программных продуктов предлагаются системы налогового учета, адаптируемые для конкретных организаций. При внедрении программ компьютерного учета особое внимание следует обратить на постановку технического задания для ведения налогового учета. Предварительно должно быть проведено обследование системы бухгалтерского учета и учетной политики предприятия. На основе понимания сходств и различий бухгалтерского и налогового учета и задачи оптимизации налогообложения разрабатывается концепция налогового учета и учетная политика для целей налогообложения. Концепция и учетная политика служат основанием для разработки стандарта налогового учета, который является техническим заданием для внедрения выбранного программного продукта. Практическое осуществление данного подхода требует значительных затрат времени и средств организации.

      
Ведение учета по правилам налогового учета

     Такой подход основан на ведении учета  по правилам налогового учета, в связи  с чем, возникает необходимость  провести корректировку учетных  данных для их соответствия правилам бухгалтерского учета и составления  бухгалтерской отчетности. Применение такого подхода может повлиять на оценку аудиторов о достоверности  бухгалтерской отчетности, так как  согласно п.6 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", достоверной и полной считается отчетность, сформированная из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскомуручету. 

Требования  Налогового кодекса  к системе налогового учета

     Требования  к системе налогового учета и  составлению отчетности по налогу на прибыль изложены в главе 25 Налогового Кодекса.

Основные требования ведения налогового учета определяют: 
 — объекты учета; 
 — правила группировки доходов и расходов; 
 — порядок признания доходов и расходов, в том числе и для отдельных категорий налогоплательщиков или особых обстоятельств; 
 — методы налогового учета; 
 — требования к составлению регистров налогового учета.

Основные правила  составления отчетности определяют: 
 — налоговый и отчетный период; 
 — ставки налога; 
 — алгоритм расчета налоговой базы.

Объектами налогового учета являются имущество и хозяйственные операции налогоплательщика.

Для целей налогового учета применяется следующая  группировка доходов: 
 — доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав; 
 — внереализационные доходы; 
 — доходы, учитываемые и не учитываемые в целях налогообложения. 
Расходы группиру ются: 
 — на расходы, связанные с производством и реализацией; 
 — внереализационные расходы; 
 — расходы, учитываемые и не учитываемые в целях налогообложения. 
Под расходами понимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а также убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. 
Расходы, связанные с производством и /или реализацией подразделяются на 4 группы: 
 — материальные расходы; 
 — расходы на оплату труда; 
 — суммы начисленной амортизации; 
 — прочие расходы. 
Из состава прочих расходов выделены расходы на ремонт основных средств, на освоение природных ресурсов, на НИОКР, на обязательное и добровольное страхование имущества.