Основы налогообложения лизинговых операций

Срок контракта оперативного лизинга  можно устанавливать сторонами  в границах от одних суток до трех лет. Поэтому объектом договора оперативного лизинга чаще всего относятся быстро стареющие разновидности оборудования (разные виды оргтехники, копировальная и множительная техника, компьютеры и т.д.). Технически сложные, вызывающие постоянного сервисного обслуживания (железнодорожный и морской транспорт, воздушные авиалайнеры, легковые и грузовые автомобили). В общем, условия оперативного лизинга наиболее интересны для арендатора. Например, вероятность досрочного прекращения аренды разрешает своевременно избавиться от устаревшего оборудования и заменить более конкурентоспособным и высокотехнологичным. Кроме того, арендатор может быстро закончить этот вид деятельности, при возникновении каких либо неблагоприятных факторов, заблаговременно вернув надлежащее оборудование обладателю, и значительно сократить расходы, связанные с реорганизацией или ликвидацией производства.

В случае исполнении разовых заказов  и проектов оперативный лизинг избавляет  от необходимости покупки и последующего содержания оборудования, которое в  будущем не потребуется.

Применение разных сервисных услуг, проявляемых лизингодателем, либо производителем оборудования, нередко позволяет  уменьшить расходы на текущее  техническое обслуживание и на содержание соответствующего персонала.

Недостатки оперативного лизинга:

• высокая арендная плата;
• требование о внесении предоплаты и авансов;
• выплаты неустоек в случае досрочного прекращения аренды;
• другие условия, призванные частично компенсировать и снизить риск владельцев имущества.

Финансовый (капитальный) лизинг –  это долгосрочный контракт, предусматривающий  абсолютную амортизацию арендуемого  оборудования за счет платы, вносимой арендатором. Так как похожие  контракты не допускаются, правильное определение величины периодической  платы, вероятность досрочного прекращения  аренды обеспечивает владельцу абсолютную компенсацию понесенных затрат на покупку  и обслуживание оборудования, а также  требуемую норму доходности. При  данной форме лизинга все расходы  по текущему содержанию имущества и  установке возлагаться, обычно, на арендатора. Часто похожие условия предусматривают  право арендатора на выкуп имущества, по истечении срока договора по остаточной или льготной стоимости.

Финансовый лизинг, в отличие  от оперативного, значительно уменьшает  риск владельца имущества. По сущности, его обстоятельства во многом сходны договорам, заключаемые получением долгосрочных банковских кредитов, так как предусматривают:

• полное погашение займа (стоимости оборудования);
• внесение периодической оплаты, включающая доход владельца и стоимость оборудования (основная и процентная части – выплата по займу);
• право огласить банкротом арендатора, в случае его не способности осуществить условия и т.д.

К предметам финансового лизинга  относятся долгосрочные средства производства, а также недвижимость (сооружения, здания, земля). Финансовый лизинг предназначается  основой для формирования иных форм долгосрочной аренды: долевой (с участием третьей стороны) и возвратной.

В зависимости от техники проведения операций, состава участников лизинговых отношений, лизинг делят на прямой, долевой лизинг (с участием третьей стороны), возвратный, сублизинг, «Леведж - лизинг».

Прямой лизинг обладает в случае, когда функции производителя  и лизингодателя исполняет одно лицо. Преимуществом этого вида отношений  для предпринимателей, предпочетших определенное оборудование, у определенного поставщика, для того, чтобы взять его в лизинг, является сокращение дополнительной траты времени на поиск лизинговой компании, которая купит это оборудование для него.

Долевой лизинг (с участием третьей  стороны) – вид финансового лизинга, предусматривающие участие в  операции третьей стороны – вкладчика. Обычно выступает страховая, инвестиционная компания или банк. В этом случае лизинговая компания, предварительно заключив договор на долгосрочную аренду отдельного оборудования, покупает его  в собственность. Оплачивает за счет заемных средств часть стоимости. В качестве оснащения полученного  займа применяется приобретенное  имущество и будущие арендные платежи, надлежащая часть которых  выплачивается арендатором непосредственно  инвестору. Главные объекты этой формы лизинга – дорогие активы, такие как оборудование для месторождения полезных ископаемых, добывающих отраслей и т.д.

Возвратный лизинг – вид финансового  лизинга, при котором продавец объекта  лизинга в то же время выступает  и как лизингополучатель.

Возвратный лизинг представляет собой  систему из двух договоренностей. При  которой собственник реализует  оборудование в собственность иной стороне с одновременным заключением  контракта, о его долгосрочной аренде у покупателя. В качестве покупателя выступают лизинговые, инвестиционные или страховые компании и коммерческие банки. В итоге проведения подобной операции изменяется только владелец оборудования, а его пользователь остается старым, приобретя в свое распоряжение добавочные средства финансирования. А вкладчик кредитует бывшего  владельца, получая в качестве обеспечения  права собственности на его имущество. Похожие операции нередко проводятся в целях стабилизации финансового  положения предприятий, в условиях деловой убыли.

Сублизинг — вид поднайма предмета лизинга, при котором лизингополучатель, получив по договору лизинга имущество, передает его другим лицам (лизингополучателям по договору сублизинга) в пользование или во владение за оплату и на срок в соответствии с условиями договора сублизинга.

При передаче предмета лизинга в сублизинг непременным является согласие в письменной форме лизингодателя по основному договору лизинга. При передаче имущества в сублизинг право требования к продавцу переходит к лизингополучателю по договору сублизинга.

Левередж (кредитный, паевой, раздельный) лизинг или лизинг с дополнительным привлечением средств.

«Левередж – лизинг» имеет место тогда, когда лизинговые сделки в силу своих масштабов не могут быть профинансированы одним лизингодателем (лизинговыми компаниями), и для финансирования которых привлекаются средства нескольких лизинговых компаний, банков, других инвесторов.

Особой чертой данного вида лизинга  является то, что лизингодатель, приобретая оборудование, оплачивает из личных средств  только часть, а не всю сумму. Оставшуюся сумму он берет в ссуду у  одного или нескольких кредиторов. При этом лизинговая компания продолжает использовать все налоговые льготы, которые считаются из полной цены имущества.

Вторым свойством данного вида лизинга является то, что лизингодатель  берет ссуду на установленных  условиях, которые не очень присущи  для российских финансово – кредитных  отношений. На активы лизингодателя  кредит берется без права обращения  иска. Вследствие этого, лизингодатель  оформляет кредиторам залог на имущество  до погашения займа и уступает им права, в счет погашения ссуды, на получение части лизинговых платежей. Следовательно, главный риск по сделке несут инвестиционные фонды, страховые  компании, кредиторы – банки или  иные финансовые организации, а предоставлением  возврата ссуды служат исключительно  сдаваемое в лизинг имущество  и лизинговые платежи.

В договоре лизинга стороны оговаривают порядок и объем сервисного обслуживания лизингового имущества. В зависимости от этого лизинг может быть чистым, с неполным или полным набором услуг.

Чистый лизинг означает, что, лизинговые платежи не включают в себя расходы по эксплуатации, ремонту, страхованию объектов лизинга, которые ложатся на лизингополучателя, помимо уплаты лизинговых платежей.

При прекращении договора лизинга  лизингополучатель должен вернуть  лизингодателю предмет лизинга  в состоянии, в котором он его принял, с учетом износа, обусловленного договором лизинга или нормального износа.

К полному лизингу относятся сделки, предусматривающие комплексную систему технического обслуживания, страхования объекта лизинга и ремонта. Кроме того, условиями договора может быть предусмотрена профессиональная подготовка персонала лизингополучателя по обслуживанию объекта лизинга, а в некоторых случаях и реклама продукции лизингополучателя, выпускаемой на данном оборудовании.

Главное преимущество полного лизинга, в сравнении с другими его видами и обычными формами хозяйственных отношений, состоит именно в обеспечении широкого спектра сопровождающих высокопрофессиональных услуг, оказываемых пользователю лизингодателем при допустимом участии и самого производителя имущества.

В отличие от обычной купли-продажи, сервисное обслуживание оборудования при полном лизинге предусматривается в течение всего срока действия договора лизинга.

Есть лизинг с неполным набором услуг, который полагает заблаговременно скоординированное разделение функций по техническому обслуживанию собственности между сторонами договора. Например, лизингополучатель берет на себя ответственность за соблюдение определенных норм эксплуатации имущества и его протекающее обслуживание, лизинговая компания оплачивает расходы по обслуживанию лизингового имущества в исправном состоянии.

2 Порядок налогообложения лизинговых операций

2.1 Налог на имущество

В соответствии с Приказом Министерства финансов РФ от 12 декабря 2005 г. N 147н "О  внесении изменений в Положение  по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" начиная с бухгалтерской отчетности 2006 г. объекты, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, признаются основными средствами. Такие основные средства отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

Таким образом, доходные вложения в материальные ценности рассматриваются в качестве одной из категорий основных средств. Учитывая вышеизложенное и в соответствии с положениями ст. 374 НК РФ устанавливается, что лизингодатели, учитывающие переданное в лизинг имущество на своем балансе в качестве доходных вложений в материальные ценности, будут уплачивать налог на имущество. Если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель не является налогоплательщиком налога на имущество. В этом случае лизингополучатель включает остаточную стоимость предмета лизинга в налоговую базу по налогу на имущество.

Анализ  арбитражной практики показывает, что определение того, облагается ли объект лизинга налогом на имущество, часто является предметом судебного спора между компаниями и налоговыми органами. Это, например, можно проследить, проанализировав Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 сентября 2005 г., дело N А05-3588/05-29.

ООО "Элит-Лизинг" обратилось в Арбитражный  суд Архангельской области с  заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной  налоговой службы по городу Архангельску. Решением суда заявление общества было удовлетворено. В кассационной жалобе налоговый орган указывает, что заявитель неправомерно отразил приобретенное имущество на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", исключив это имущество из облагаемой налогом на имущество предприятий базы. По мнению налогового органа, на момент приобретения имущества и регистрации права собственности на него общество не намеревалось передавать его в аренду. Инспекция указывает на то обстоятельство, что договоры аренды заключены спустя один год с момента приобретения имущества. Кроме того, налоговый орган считает, что заявителем нарушены условия заключения договора лизинга. На основании вышеизложенного инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно отразил имущество на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", тогда как его следовало отразить на счете 01 "Основные средства".

Кассационная  инстанция считает, что решение  суда соответствует материалам дела и нормам законодательства о налогах и сборах.

Согласно  п. 1 ст. 374 НК РФ объектом обложения налогом  для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая  имущество, переданное во временное  владение, пользование, распоряжение или  доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В силу ст. 665 ГК РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность  указанное арендатором имущество  у определенного им продавца и  предоставить арендатору это имущество  за плату во временное владение и  пользование для предпринимательских  целей. В соответствии с п. 1 ст. 31 Федерального закона от 29 октября 1998 г. "О финансовой аренде (лизинге)" (Собрание законодательства РФ. 1998. N 44. Ст. 5394.) предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя или лизингодателя по взаимному соглашению.

Инструкцией по ведению бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 N 94н, счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму (далее - материальные ценности), предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода. Материальные ценности, приобретенные (поступившие) организацией для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, принимаются к бухгалтерскому учету по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы".