Развитие регулирующего механизма по налогу на прибыль

   В процессе исследования выявлены тенденции  развития налога на прибыль в историческом масштабе и оценен международный опыт налогообложения прибыли.

   В западных налоговых системах при налогообложении прибыли разрешено исключать из валовой прибыли почти все издержки при незначительных ограничениях. В России этот опыт в общих чертах был воспринят и внедрен при принятии главы 25 НК РФ. Решение проблемы сочетания фискальной и регулирующей функций налога на прибыль в различных странах варьируется от установления высоких ставок налога на прибыль и сохранения льгот для предприятий до принятия пониженных ставок и сокращения основной массы льгот. Первая ситуация характерна для развитых стран (США, Франция, Германия и т. д.), вторая преимущественно для стран Центральной и Восточной Европы (Польша, Болгария, Венгрия и т. д.). Последние в целях увеличения привлекательности для предприятий осуществляют политику установления низких ставок. Одновременная отмена льгот направлена на расширение налоговой базы, что, по замыслу законодателей, предполагает не допустить снижения поступлений налога на прибыль в бюджеты. Данный подход был реализован и в России. Однако, на наш взгляд, отмена льгот, приводящая к ослаблению регулирующей роли налога на прибыль, не совсем оправданна. В частности данное утверждение относится к инвестиционной льготе, поскольку одним из направлений налоговой политики в России является создание благоприятных условий для осуществления инвестиций.

   В работе были рассмотрены вопросы  формирования базы налогообложения прибыль, как в мировой, так и в российской практике.

   Мировой опыт также был рассмотрен с точки  зрения методологических подходов к  формированию налоговой базы. В России был применен англо-американский подход, в соответствии с которым произошло выделение налогового учета, необходимого для исчисления налога на прибыль организаций, в самостоятельную систему.

   Несмотря  на постоянное внесение дополнений в  законодательство, оно требует изменения и уточнения. Значимость практических и теоретических вопросов применения налога на прибыль в современной налоговой системе обуславливает необходимость совершенствования действующего механизма налогообложения прибыли и разработки основных направлений в соответствии с целями и задачами экономической политики государства на современном этапе.

   Вторая  группа проблем посвящена анализу механизма формирования налогооблагаемой прибыли организаций в Российской Федерации.

   Работа  над 25 главой НК РФ имела достаточно долгую историю, и характеризовалась значительными изменениями как технического, так и концептуального характера.

   Принимая  во внимание значимость своевременного исчисления величины налога на прибыль, необходимо достоверное определение  не только доходов, но и расходов. Для того чтобы признать расходы для целей налогообложения прибыли, они должны соответствовать ряду условий.

   В результате анализа норм налогового законодательства, регламентирующих порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, целесообразно уточнить базовые признаки расходов, наличие которых позволяет налогоплательщику квалифицировать их в качестве налоговых расходов и учитывать при налогообложении прибыли.

   1. Законодательная обусловленность расходов. Учитываются только те виды расходов, которые разрешены действующим налоговым законодательством.

   2. Данные расходы должны быть реально произведены. Такое требование закреплено в абзаце 1 п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которому налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

   3. Расходы, учитываемые при налогообложении, должны быть обоснованными. Обоснованность является обязательным признаком налоговых расходов, который согласно НК РФ выражается в экономической оправданности произведенных плательщиком налога на прибыль затрат (абзац 2 п. 1 ст. 252 НК РФ).

   Анализ  налогового законодательства, устанавливающего порядок признания расходов в целях налогообложения, позволяет говорить о том, что оценка расходов налогоплательщика на предмет их обоснованности (экономической оправданности) должна осуществляться на основании, как минимум, трех критериев, а именно: доходной направленности и необходимости; отсутствие расходов на выполнение аналогичных по содержанию функций персонала, установленных должностными инструкциями; оправданности величины (размера) расходов.

   Несоблюдение  того или иного критерия экономической  оправданности налоговых расходов и учет данных расходов при налогообложении прибыли должны вести к различным налогово-правовым последствиям при выявлении данных фактов налоговыми органами.

   4. В соответствии с абзацем 2 п. 1 ст. 252 НК РФ к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся только документально подтвержденные затраты.

   Обладание любого расхода налогоплательщика  признаками законности, реальности, обоснованности и документального подтверждения в их совокупности позволяет квалифицировать данные затраты в качестве налоговых расходов. При этом на практике, последовательность данных признаков начинается с документального подтверждения. Вышеуказанные признаки взаимообусловлены, не подменяют друг друга и очень тесно взаимосвязаны. Отсутствие хотя бы одного из них может поставить под сомнение правомерность уменьшения полученных налогоплательщиком доходов на суммы произведенных расходов.

   На  основе вышеприведенных критериев признания расходов в качестве налоговых, в работе предложен формализованный алгоритм признания такого "спорного" расхода как оплата мобильной связи работникам для целей налогообложения прибыли.

   Несмотря  на периодическое совершенствование  законодательной базы налогообложения прибыли, проблем с трактовкой понятий, соблюдением требований и осознанием необходимости налогового учета не становится меньше.

   На  основе систематизации методологических подходов, направленных на повышение роли амортизационных отчислений как источника инвестиций в основной капитал, в работе предложено амортизационную политику рассматривать в широком и узком смысле.

   Основные  направления реализации амортизационной  политики должны быть определены в  рамках государственной политики, включающей вопросы регулирования ее элементов в стимулирующем аспекте. В качестве основных стратегических направлений управления амортизационной политики в целях регулирования воспроизводственного процесса определены следующие: применение комбинированного метода начисления амортизации для целей бухгалтерского учета; отмена запрета на использование нелинейного метода начисления амортизации в 8-10 группах; уточнение первоначальной стоимости основных средств при изменении стоимости их воспроизводства в процессе переоценки; применение специального повышающего коэффициента амортизации (не выше 2) к оборудованию, используемому для научно-исследовательских и экспериментальных целей в научных и образовательных организациях, а также оборудованию инновационных предприятий, используемому для инновационной деятельности; дифференциация налоговой премии в зависимости от вида оборудования и срока его службы; предложена методика исчисления амортизации для модернизированного имущества.

   Среди проблем, рассматриваемых в диссертации, особое место отведено исследованию производственно-стимулирующего потенциала налога на прибыль. При этом эффективность инновационной и инвестиционной системы может быть достигнута при организации государственно-корпоративного механизма согласования интересов и взаимодействий, что позволило бы получать дополнительный источник доходов бюджета. Для реализации вышеизложенного определен необходимый пакет льгот, и предусмотрены положения, повышающие эффективность льгот и исключающие возможность необоснованного их использования: понижение ставки налога на прибыль, зачисляемого в региональный бюджет до 13,5% для организаций, осуществляющих капитальные вложения в экономику региона, на период окупаемости инвестиционного проекта, но не более пяти лет; увеличение норматива расходов в форме отчислений на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР до 1,5 процента; освобождение от налогообложения налогом на прибыль организаций средств и имущества, переданных ими на финансирование деятельности научных и образовательных организаций, а также фондов поддержки науки и образовании; исключение из объекта налогообложения по налогу на прибыль средств, безвозмездно полученных организациями науки и фондами поддержки науки и образования; предоставление вновь зарегистрированным организациям науки и инновационным предприятиям права на применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль в первые пять лет работы.

   Выявленные  проблемы государственной поддержки  научно-технических, инвестиционных и  инновационных инициатив, заключающиеся  в необходимости предоставления налоговых льгот в прямой или косвенной формах, могут быть разрешены путем внесения в НК РФ соответствующих налогово-правовых норм.

   Прикладной  характер исследования охватывает третью группу проблем, отражающих основные направления развития эффективной системы налогообложения прибыли в целях обеспечения воздействия не только на отдельно взятые элементы хозяйствования, но и на весь воспроизводственный процесс.

   Для определения рационального уровня показателя налоговой нагрузки может быть использована модель администрирования налогообложения прибыли представленная на рис. 1. В указанной модели значения показателя налоговой нагрузки являются результатом функционирования системы налогообложения прибыли. Для того, чтобы модель устойчиво функционировала необходимо учитывать как система государственного администрирования налогообложения прибыли воздействует на регулируемый объект (налогоплательщиков), то есть должна существовать обратная связь.

   В рамках принятой модели обратная связь может характеризоваться такими показателями, как уровень налоговых поступлений, задолженность по налогу; количество убыточных организаций; доля теневой экономики и др. Для оценки эффективности и соответствия современным требованиям данной системы необходимо задействовать ряд качественных критериев.

   В качестве количественной характеристики эффективной системы налогообложения прибыли в работе предложена методика оценки бюджетного потенциала налога на прибыль, позволяющая более обоснованно подходить к определению контрольных показателей по мобилизации налога на прибыль в бюджеты, основанная на покомпонентном прогнозировании налоговой базы с применением соответствующих ставок составляющих налоговой базы с учетом фискального, производственно-стимулирующего, контрольного потенциалов и корректировкой на коэффициент собираемости. 

Рис. 1. Структурная схема  функционирования эффективной  
системы налогообложения прибыли

   Суть  предлагаемой методики заключается  в следующем. Потенциальная способность  региона генерировать бюджетные  доходы от налога на прибыль, определяется экономической структурой региона  и его обеспеченностью налогооблагаемыми ресурсами - налоговой базой, то есть суммой налогооблагаемой прибыли, полученной всеми зарегистрированными в регионе организациями. При реализации данного подхода на макроуровне прогнозируется величина налогооблагаемой прибыли посредством умножения средней соответствующего показателя за три предыдущих последовательных налоговых периода на индекс роста. На микроуровне - величина налогооблагаемой прибыли прогнозируется посредством умножения на индекса роста. В качестве индекса роста может быть выбран прогнозируемый темп роста номинального валового внутреннего продукта (ВВП) или валового регионального продукта (ВРП) на макроуровне, а также индекс инфляции (если предполагается, что показатель растет пропорционально росту цен) - на микроуровне. Прогнозируемое значение является налоговой базой для расчета налога по основной ставке как в федеральный, так в территориальный бюджеты, поскольку еще не исключены дополнительные региональные льготы.

   =++´´

    где, НБ_прогн. - прогнозируемое значение налоговой базы для расчета налога на прибыль в федеральный (территориальный) бюджет; НБ_n-3, НБ_n-2, НБ_n-1 - фактическое значение налоговой базы за три предыдущих последовательных налоговых периода (n - налоговый период, на который рассчитывается прогноз); ВВП (ВРП)_прогн. - прогнозная величина ВВП (ВРП); ВВП (ВРП)_{факт.пред}. - величина ВВП (ВРП) за предыдущий налоговый период.

    На  микроуровне прогнозируемое значение налоговой базы будет равно:

   =++´´

    Исходя  из полученных результатов, о прогнозируемой величине налоговой базы налога на прибыль организаций можно рассчитать фискальный потенциал налога на прибыль. В силу возможности применения региональных льгот, обязательства по уплате данного налога следует рассчитывать отдельно в федеральный бюджет, как произведение базы для расчета налога в федеральный бюджет и соответствующей ставки, и отдельно в региональные бюджеты, скорректировав для каждого региона полученную базу на сумму прибыли, исключаемой в связи с предоставлением льгот по налогу, уплачиваемому в бюджет субъекта РФ, умножив ее на ставку налога по обязательствам в бюджет субъекта Российской Федерации, действующую в данном регионе.

    Отдельно определяются сумма налога на доходы, полученные в виде дивидендов (доходов от долевого участия в других организациях и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам).

    При умножении полученной совокупной величины налога на прибыль (доход) на коэффициент собираемости получается фискальный потенциал налога на прибыль. При этом необходимо исключить производственно-стимулирующий потенциал, который определяется суммированием всех потенциально необходимых к предоставлению льгот прямого и косвенного характера.

    Необходимо  также учесть контрольный потенциал. Оценить прикладное значение данного  критерия при определении бюджетного потенциала налога на прибыль можно  при помощи контрольного потенциала (КП), который определяется как произведение совокупности дополнительно начисленных платежей по результатам проверок (ДНП) и индекса роста ВВП.

   =´