Социально-экономическое значение льгот при налогообложении доходов и имущества физических лиц

Таким образом, законодательно закреплено правило о необложении доходов конкретного физического лица, полученных им от членов его семьи/родственников, что фактически означает следующее: перераспределение какого-либо материального блага от одного родственника в пользу другого не приводит к возникновению нового субъекта налоговых правоотношений и, соответственно, все имущественные и неимущественные ценности остаются в семье, которую необходимо рассматривать как единого налогоплательщика.

Этот же подход усматривается из других положений ст.217 НК РФ, определяющие суммы, полученные от налоговых агентов, неподлежащими налогообложению налогом на доходы физических лиц( НДФЛ).

Согласно п.8 ст.217 НК РФ освобождаются от налогообложения суммы единовременных выплат в денежных и натуральных формах, осуществляемых, например:

- налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или с другим чрезвычайным обстоятельствам, а также налогоплательщикам, которые являются членами семьи лиц, погибших в результате стихийных бедствий;

-работодателями членам семьи умершего работника, бывшего работника, вышедшего на пенсию, или работнику, бывшему работнику, вышедшему на пенсию, в связи со смертью члена его семьи;
-налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ, а также налогоплательщикам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате террористически актов.

Предусматривается освобождение от налогообложения сумм компенсаций работодателями своим работникам и членам их семей стоимости санитарно-курортных путевок, сумм уплаченных работодателем за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей, их детей, а также возмещение работодателями своим работникам их супругам, родителям и детям стоимости приобретенных ими медикаментов, назначенных им лечащим врачом.

При этом следует отметить, что понятие «члены семьи» весьма разнообразно используются как в законодательстве, так и на практике.

Согласно позиции отдельных инстанций к членам семьи в соответствии со ст.2 Семейного Кодекса РФ относятся супруги, родители и дети. Следовательно, членами семьи работника являются только родители налогоплательщика, дети работника независимо от возраста. Родители супруга плательщика, как и его братья и сестры, к членам семьи не относятся.

Понятие «член семьи», подлежащее применению в налоговом законодательстве на основании ст. 11 НК РФ и содержащееся в ст. 2 Семейного Кодекса РФ, не предусматривает ограничения, позволяющее отнести к членам семьи родителей только одного супруга. Семья рассматривается как единое целое, и поэтому в состав семьи входят как родители мужа, так и родители жены.

Кроме того, согласно ФЗ от 24.10.1997 № 134-ФЗ « О прожиточном минимуме в РФ», семья - лица, связанные родством и свойством, совместно проживающие и ведущие совместное хозяйство.

В рассматриваемых случаях применение ст. 217 НК РФ можно говорить о том, что освобождаются от налогообложения не доходы конкретного налогоплательщика -физического лица, а доходы иного субъекта налоговых правоотношений - семьи как консолидированного налогоплательщика, который в конечном итоге представляются указанные налоговые льготы в виде сумм, неподлежащих налогообложению.

Термин «консолидированный налогоплательщик» в правоприменительном обороте был употреблен судьей Конституционного Суда РФ Г.А. Гаджиева, который в одном из интервью высказал мнение, что «…мама имеет право выступать вместе со своим малолетним ребенком как консолидированный налогоплательщик, новый субъект налоговых правоотношений».

В указанном постановлении КС РФ рассмотрел ситуацию, касающуюся порядка применения имущественного налогового вычета по ст. 220 НК РФ при приобретении жилья родителям и несовершеннолетним ребенком в общую долевую собственность, и сделал чрезвычайно важный и далеко идущий вывод о роли и месте налоговых отношений в общей системе правового регулирования. Далее был сделан вывод о том, что несовершеннолетние дети, неся бремя уплаты налогов как собственники имущества, не могут рассматриваться как полностью самостоятельные субъекты налоговых правоотношений. Между тем право на получение в полном объеме имущественного налогового вычета налогоплательщиком, оплатившим за счет собственных средств приобретение совместно с несовершеннолетними детьми в общую долевую собственность объекта недвижимости, в НК РФ не предусмотрено.

Пример. Матерью и несовершеннолетним сыном приобретена квартира в общую долевую собственность (1/2 матери и 1/2 сыну) за 2 500 000 руб. Совокупный доход матери составил 374000 рублей. В этом случае имущественный вычет, который может заявить мать, равен 1 250 000 рублей.

Размер вычета= 1 250 000

Вычет=1250000-374000=876000

Вычет=876000-374000=502000

Вычет=502000-374000=128000

НБ 3НДФЛ=374000-128000=246000

Итого к возврату: 162500 руб.

Это приводит к ущемлению прав таких налогоплательщиков. Родители, имеющие несовершеннолетних детей и расходующие собственные средства на приобретение объекта недвижимости в общую долевую собственность с ними, включая случаи, когда возникновение отношений общей долевой собственности предписывается императивными правовыми нормами, образуют самостоятельную группу налогоплательщиков.

В целом в гл.23 НК РФ реализуется индивидуальный принцип налогообложения каждого из супругов, но в отдельных случаях в качестве консолидированного налогоплательщика выступает такая единица, как «супружеская пара». В продолжение темы об имущественном налоговом вычете приводится выдержка из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 27.11.2007 №8184/07: материалами дела подтверждено, что супруг приобрели квартиру, находясь в браке, при этом правоустанавливающие документу были оформлены на супругу, а право на вычет заявил супруг. Налоговый орган посчитал, что право на вычет возникает у того налогоплательщика, на чьи имя оформлены соответствующие документы. Однако суд на основе анализа ст.256 ГК РФ, ст.33 и 43 СК РФ указал, что имущество, приобретенное одним из супругов в браке, является совместной собственностью обоих супругов, независимо от того, на кого из них оно оформлено, поскольку иное не установлено брачным или иным соглашением, а также кем из них вносились деньги  при его приобретении. Следовательно, право на имущественный налоговый вычет в случае приобретения квартиры в собственность имеет любой из супругов по их выбору вне зависимости от того, кто из  супругов является стороной договора на приобретение квартиры, а также на чье из супругов имя оформлены платежные документы на квартиру, если иное не предусмотрено брачным или иным соглашением.

В подоходном налогообложении следует выделить ещё один разряд семейного налогообложения, когда консолидированным налогоплательщиком выступают родители ребенка. В частности, п.8 ст.217 НК РФ освобождены от налогообложения выплаты, производимые работодателями работникам- родителям при рождении ребенка, выплачиваемые  в течение первого года после рождения; п. 42 ст.217 НК РФ – средства, получаемые родителями детей, посещающих образовательные организации, виде компенсации части родительской оплаты за содержание ребенка в образовательных организациях, реализующих основную общеобразовательную программу дошкольного образования.

В качестве примера « родительского налогообложения» можно привести положение подпункта 2  п.1 ст.219 НК РФ, касающиеся размера социального налогового вычета в связи с обучением детей: не более 50000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей.

Например, совокупный доход одного супруга составил 300000 руб., второго-350000. Они за свои деньги обучают сына и на обучение потратили 80000 руб. В соответствии с высказыванием, приведенным выше, социальный вычет в 50000 распределяется между супругами по 25000 руб. соответственно. Посчитаем НДФЛ и сумму к возврату. Для первого супруга:
 

Для второго супруга:

Итого, семье как консолидированному налогоплательщику предоставляется сумма в размера 6500 рублей.

По мнению налоговых органов, родитель, прямо неуказанный в документах об оплате обучения ребенка, не в праве получить соответствующий вычет, поскольку отсутствуют документы, подтверждающие его расходы. Однако Верховный Суд РФ на основе анализа ст. 34 СК РФ посчитал, что поскольку вне зависимости от упоминания конкретного родителя в документах об оплате обучения ребенка оба супруга принимают участие в осуществлении названных расходов, и второй родитель, также вправе получить вычет по расходам на обучение ребенка.

Элемент родительской консолидации характерен для подпункта 4 п.11 ст.218 НК РФ. В частности, введена абсолютно новая норма для российского налогообложения: в отношении стандартного налогового вычета на обеспечение детей установлено, что данная льгота может предоставляться в двойном размере одному из родителей по их выбору по основанию заявления об отказе одного из родителей от получения налогового вычета - по соглашению между родителями. Одному из них стандартный налоговый вычет на детей может предоставляться в двойном размере, а другому родителю - не предоставляться вовсе.

Таким образом, в данном случае законодатель имел в виду, что налоговая льгота виде стандартного налогового вычета на детей предоставляется родительской паре в целом, а реализуется одним из родителей.

Как видно из приведенных примеров, субъектом налоговых правоотношений может являться не только изолированное физическое лицо, но и группа физических лиц, что коррелирует по сути с экономическими отношениями- у членов семьи возникают и общие доходы, и общие расходы, соответственно, и упомянутые налоговые льготы в виде вычета части объекта налогообложения из подлежащей обложению величины налоговой базы предоставляются в целом на семью.

Данная новация позволит на практике учитывать фактическую платежеспособность налогоплательщика, который имеет семейные обязательства, и добиться неущемления его прав в сравнении с налогоплательщиками - физическими лицами, не обремененными семейными обязательствами. А в теоретическом аспекте- выполнять распределительную функцию подоходного налогообложения по выравниванию доходов населения, что будет соответствовать принципу справедливости налогообложения.[9, стр. 54-60]

3.2 Совершенствование взимания налога на доходы физических лиц в РФ на современном этапе.

В связи с тем, что в современной России одним из основных налогов с физических лиц является НДФЛ, то для более эффективного финансового и социального его применения необходимы изменения в действующем законодательстве. В целях усиления фискальной и регулирующей функции НДФЛ необходимы увеличение стандартного вычета и одновременно  повышение маргинальной ставки НДФЛ.

В современном мире государство, устанавливая подоходный налог, как собственно и любой другой налог, должно соблюдать баланс своих интересов и интересов налогоплательщика, то есть оптимально сочетать экономический эффект и социальную справедливость налога. Анализируя теорию и практику применения НДФЛ в РФ, исследователи приходят к мнению, что в ближайшие 2-3 года необходимо сохранить пропорциональную ставку НДФЛ, но расширить перечень и величину налоговых вычетов. Рассматривая стандартные вычеты НДФЛ в РФ, которые применяются к доходам, облагаемым по ставке 13%, можно сделать вывод о том, что они имеют низкий удельный вес по отношению к прожиточному минимуму. Например, реальный доход налогоплательщика, имеющего право на вычет в 300 руб., составит 390 руб. ежемесячно (3000*13%=390 руб.), что составляет 8,1% от прожиточного минимума.

Анализ показывает, что стандартные вычеты в некоторой степени защищают только категорию лиц, получивших лучевую болезнь (рис. 1) В остальном стандартные вычеты практически не облегчают налоговое бремя плательщиков. На основании сказанного можно сделать вывод, что стандартные вычеты в существующей редакции Налогового Кодекса РФ имеют низкий социальный эффект.   

                                                                 рис. 1

Предложение по реформированию вычета заключается в том, чтобы увеличить величину стандартного вычета более чем в 10 раз (с 400 до 4700 руб.). Обоснованием такого увеличения является то, что доходы ниже прожиточного минимума не должны попадать под налогообложение. При введении стандартного вычета в 4 700 руб.,(для каждого налогоплательщика до того момента, пока его доходы не достигнут 450 000 руб. нарастающим итогом за налоговый период) сумма налога, поступающего в бюджет РФ уменьшится почти на полмиллиона  рублей. Для того, чтобы компенсировать потери бюджета, предлагается повысить ставку НДФЛ составит 16%, экономическая для населения с доходом меньше 25 000 руб. в месяц составит менее 13%, а для физического лица, получающего доход в 100 000 руб. в месяц, экономическая ставка составит 15,7%. (рис.2)

Увеличение стандартного вычета на налогоплательщика позволит обеспечить прогрессивность подоходного налогообложения населения РФ, что в свою очередь обусловить установление справедливости налогообложения, поскольку произойдет перераспределение уровня налогового бремени в сторону обеспеченных слоев населения, что позволит снять социальную напряженность в обществе в целом. Данные меры могут способствовать повышению поступлений доходов бюджет, а также достижению справедливости при налогообложении доходов физических лиц.[10, стр.11-15]