Не материальные активы

      Плательщиком  ЕСН с суммы вознаграждения, начисленной  организацией по авторскому договору в пользу индивидуального предпринимателя, является организация.

      Если  одним из видов предпринимательской  деятельности индивидуального предпринимателя  является деятельность, в рамках осуществления  которой он заключает авторские  договоры, то на основании п. 2 статьи 236 НК у налогоплательщика - индивидуального предпринимателя вознаграждения, начисляемые в его пользу по указанным договорам, рассматриваются как доходы от предпринимательской деятельности и, соответственно, признаются у него объектом налогообложения ЕСН.

      Если  организация осуществляет выплаты в пользу своих работников по трудовым договорам за счет средств, которые не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, - премии, сверхнормативные суточные и т.п., то данные выплаты не признаются объектом налогообложения по ЕСН.

      Организация, управляющая имущественными правами обладателей авторских прав, исчисляет и уплачивает ЕСН с сумм выплат и вознаграждений, начисляемых физическим лицам, состоящим в трудовых и гражданско-правовых отношениях с данной организацией.

      Если  организация на основании авторского договора выплачивает авторское вознаграждение за создание объекта интеллектуальной собственности, то учитывая, что статьей 236 НК предусмотрено исключение из объекта налогообложения ЕСН у налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу физических лиц, выплат в пользу индивидуальных предпринимателей только по гражданско-правовым договорам, следует, что с выплат по авторским договорам в пользу указанных физических лиц налогоплательщик производит исчисление и уплату ЕСН в общеустановленном порядке.

      Суммы возмещения затрат на проезд и проживание в гостинице физическим лицам, выполняющим работы или оказывающим услуги по гражданско-правовым договорам, являются, по существу, дополнительным вознаграждением физическим лицам за выполняемые (оказываемые) ими по гражданско-правовому договору работы (услуги), а потому они подлежат включению в налоговую базу по ЕСН.

      От  уплаты налога освобождаются российские фонды поддержки образования и науки с сумм выплат гражданам Российской Федерации в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставляемых учителям, преподавателям, школьникам, студентам и (или) аспирантам государственных и (или) муниципальных образовательных учреждений.

§ 7. Налоговый учет ноу-хау

      Впервые российские предприятия столкнулись  с термином "ноу-хау" в процессе заключения договоров с иностранными поставщиками на закупку оборудования, дополнением к которому выступали различные технологические сведения о правилах его эксплуатации, обобщенно именуемые в контрактах know-how. Данное словосочетание переводится с английского языка: "знать, как <сделать что-то>". Оно закрепилось в деловом обороте для обозначения совокупности знаний и опыта в некоей области деятельности, которые обладают научно-технической и коммерческой ценностью и могут иметь практическое применение. Как известно, подобные полезные сведения могут принимать различный характер - технический, технологический, коммерческий, управленческий, финансовый и т.п. Ноу-хау - самая древняя форма охраны результатов интеллектуальной деятельности. Это весьма эффективный режим защиты предпринимателями своих монопольных прав на какую-либо новацию, так как он, в отличие от патентования, не ограничен в сроках и не предполагает раскрытия сути нововведения. Так охраняются рецепты бездымного пороха, духов "Шанель № 5", напитка "Кока-кола". 

      Став  предметом коммерческих сделок, ноу-хау  оказались объектом гражданско-правовых отношений. Однако гражданское законодательство России крайне скупо регулирует особенности  оборота ноу-хау. В действующем  законодательстве понятие ноу-хау упоминается лишь единожды - в статье 151 "Основ гражданского законодательства Союза ССР и республик" от 31.05.91 № 2211-1 (раздел V "Право на изобретения и другие результаты творчества, используемые в производстве", в который входит данная статья, действует по настоящее время). Согласно данному определению ноу-хау - это техническая, организационная или коммерческая информация, составляющая секрет производства. Причем указывается три условия правовой охраны ноу-хау:

• эта информация имеет действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности ее третьим лицам;
• к этой информации нет свободного доступа на законном основании;
• обладатель информации принимает надлежащие меры к охране ее конфиденциальности.

      Гражданский кодекс, призванный заменить "Основы гражданского законодательства", не упоминает о ноу-хау, но содержит правовую конструкцию коммерческой тайны. Согласно пункту 1 статьи 139 ГК РФ служебная или коммерческая тайна - это информация, имеющая действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности ее третьим лицам, к ней нет доступа на законном основании, и обладатель информации принимает меры к охране ее конфиденциальности.

      Вопрос  правового определения ноу-хау  имеет исключительную важность для  бухгалтерского учета данного объекта, так как по своим признакам он подпадает в категорию нематериальных объектов. До 1 января 2001 года в соответствии с пунктом 55 "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерацией", утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, права на ноу-хау, используемые в хозяйственной деятельности более 12 месяцев, относились к нематериальным активам без предъявления каких-либо дополнительных условий. В настоящий момент основным нормативным документом в этой области является ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н. Данное положение одним из обязательных условий принятия актива к учету в качестве нематериального называет наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.). Таким образом, чтобы признать ноу-хау нематериальным активом организации после 01.01.2001, необходимо доказать, что:

• оно существует и является результатом интеллектуальной деятельности;
• на этот результат у организации есть исключительное право;
• это право оформлено документально и надлежащим образом.

      В соответствии со статьей 138 ГК РФ исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним  средства индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполняемых работ или услуг обозначено термином "интеллектуальная собственность". Следовательно, нематериальным активом может быть только объект интеллектуальной собственности организации (за исключением случаев, специально оговоренных в пункте 4 ПБУ 14/2000), права на который оформлены в установленном для данных объектов порядке.

      Ноу-хау, подобно интеллектуальной собственности, является результатом интеллектуальной деятельности, права на который охраняются государством. Во многих странах предусмотрены специальные правовые режимы охраны ноу-хау. Однако из этого нельзя сделать однозначный вывод о принадлежности ноу-хау к классу объектов интеллектуальной собственности. Мнения правоведов в данном вопросе разделяются. Так, некоторые полагают, что права на ноу-хау можно признать исключительными и причислить их к нетрадиционным объектам интеллектуальной собственности. Другие утверждают, что право на ноу-хау не носит исключительного характера, так как в соответствии с действующими правовыми нормами не подлежит преследованию лицо, которому секретная информация, составляющая сущность ноу-хау, стала известна законным путем (например, это лицо самостоятельно вывело скрываемую формулу какого-либо вещества).

      Тем не менее, нельзя не признать, что имеется ряд отличий в правах на ноу-хау (или коммерческую тайну) от прав на объекты интеллектуальной собственности. Первые не носят исключительного характера и не ограничены в сроках (охраняются до тех пор, пока выполняются условия отнесения информации к коммерческой тайне), а также не требуют государственной регистрации.

      Существенными выводами для бухгалтерского учета  ноу-хау являются следующие результаты сравнительного анализа норм гражданского законодательства:

      Ноу-хау  является частным случаем коммерческой тайны;

      Ни  ноу-хау, ни коммерческая тайна не являются объектами интеллектуальной собственности  в терминах действующего российского  законодательства (в отличие от международных  норм);

      Коммерческая  тайна является самостоятельным  объектом гражданских прав, охраняемым в соответствии с пунктом 2 статьи 139 ГК РФ (возмещение убытков), пунктом 1 статьи 10 Закона РФ от 22.03.91 № 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" (административная ответственность) и ст. 183 УК РФ (уголовная ответственность).

      Согласно  пункту 3 статьи 257 НК РФ для целей  налогового учета владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта  относится к нематериальным активам  организации, то есть к амортизируемому имуществу. Следует обратить внимание на то, что амортизируемым имуществом признаются только активы, созданные или приобретенные организацией. Таким образом, если ноу-хау получено безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал, оно не является нематериальным активом для целей налогового учета. Кроме того, в соответствии с пунктом 8 статьи 256 НК РФ не подлежат амортизации приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности или иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами (роялти) в течение срока действия указанного договора.

      Чтобы организация могла признать в  налоговом учете ноу-хау нематериальным активом, а амортизационные отчисления по нему косвенными расходами, ей нужно выполнить следующие предъявляемые НК РФ условия:

• ноу-хау должно быть приобретено или создано организацией;
• должен быть убедительный документ, подтверждающий существование ноу-хау и его принадлежность организации, а также определяющий стоимость актива;
• должно быть подтверждено использование ноу-хау в производстве или для управленческих нужд в течение срока, превышающего 12 месяцев;
• должна быть подтверждена выгода, извлекаемая из использования ноу-хау для указанных нужд;
• если срок полезного использования ноу-хау невозможно определить документально (если он не указан в договоре на передачу ноу-хау), то он должен быть установлен продолжительностью 10 лет (п. 2 ст. 258 НК РФ);
• ноу-хау должно быть учтено в налоговом регистре как нематериальный актив организации (хотя по данным бухгалтерского учета такого нематериального актива не существует); рекомендуемые первичные документы - приказ руководителя и справка бухгалтера о принятии нематериального актива к налоговому учету.

      Если  данные условия не соблюдаются, затраты  на приобретение или создание ноу-хау  рассматриваются в налоговом  учете как внереализационный  расход.  
§ 8. Учет ОИС в организации.

      Рассмотрим  ход создания объекта интеллектуальной собственности, его бухгалтерского учёта на предприятии с момента создания до введения его в эксплуатацию с учётом всех ПБУ, касающихся действий по созданию и введению в эксплуатацию ОИС. Так же проведём начисление амортизации по ОИС.

      В течение февраля - апреля 2003 года в организации силами конструкторского бюро проводились конструкторские работы по созданию и опробованию образца нового приспособления для упрощения технологии производимых работ. По окончании работ образец приспособления был опробован, необходимая техническая документация и акт приемки работ были подписаны 24 апреля 2003 года.

      В соответствии с технико-экономическим  обоснованием внедрение приспособления позволит снизить трудоемкость работ. Общий объем работ, которые будут  выполнены с использованием приспособления, - 12 тысяч условных единиц. Работы будут выполняться в течение четырех лет.

      Рабочим планом счетов, утвержденным в составе  учетной политики организации, предусмотрено  открытие двух субсчетов к счету 08 для учета расходов на НИОКР  и их списания: субсчет "Затраты на НИОКР" и субсчет "Стоимость законченных научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ". Фактическое использование полученных результатов начато с 25 апреля 2003 года.

      Затраты по созданию приспособления составили:

- стоимость материально-производственных  запасов - всего 10 тыс. руб., в  том числе февраль - 2 тыс. руб., март - 3 тыс. руб., апрель - 5 тыс. руб.  Запасы были приобретены ранее,  НДС предъявлен к вычету установленным  порядком в предыдущие отчетные  периоды;

- стоимость услуг сторонних организаций  - 60 тыс. руб., в том числе НДС  - 10 тыс. руб., все затраты произведены  в марте;

- затраты на заработную плату  и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при  выполнении работ по данному  заказу, - 100 тыс. руб., в том числе февраль - 20 тыс. руб., март - 40 тыс. руб., апрель - 40 тыс. руб.;