Соблюдение законности при выполнении налоговыми органами своих функций и реализации своих прав

Необходимо  определить, что относится к таким  документам и когда они вправе их истребовать.

Налоговые органы вправе проводить налоговые  проверки в порядке, установленном  Налоговым кодексом. Однако, ни для кого сегодня не секрет, что налоговые органы камеральную проверку превращают в выездную на месте нахождения налогового органа. Перечень затребуемых документов в процессе камеральной проверки не ограничивается ничем, несмотря на норму, прописанную в статье 88 НК РФ. Например, налоговый орган требует представления регистров бухгалтерского учета, карточек счетов учета хозяйственных операций, справок и расчетов, являющимися внутренними документами налогоплательщика для собственного анализа и контроля по налогам. Но это не документы, а регистры и справки. Следовательно, налоговый орган нарушает Налоговый кодекс и превышает свои полномочия, предоставленные Налоговым кодексом.

Тогда, руководствуясь Налоговым кодексом, налогоплательщик вправе отказаться от представления документов, непредусмотренных налоговым законодательством? По мнению налоговых органов, нет, налогоплательщик обязан представить любые запрашиваемые документы, регистры, справки и т.д. и т.п. Налоговые органы очень широко трактуют обязанности налогоплательщика, тем более что эти обязанности не ограничены самим Налоговым кодексом.

Право налогового органа по требованию документов корреспондирует и со статьей 126 НК РФ. Согласно статье 126 НК РФ, штрафные санкции предусмотрены только за не предоставление документов, предусмотренных налоговым законодательством, однако, предоставление затребованных документов, в том числе и тех, которые не предусмотрены налоговым законодательством, вызывает необходимость введения дополнительной штатной единицы, например, копировальщик документов для представления их в налоговые органы. Многие налогоплательщики идут на дополнительные затраты, чтобы только собрать все документы, которые требует налоговый орган, и получить подтверждение права на применение нулевой налоговой ставки. И здесь речь идет не о боязни штрафных санкций, а о суммах, которые налогоплательщик желает вернуть.

Сегодня очень часто налогоплательщики жалуются, что мало того, что готовили документы для представления в налоговую инспекцию, но, даже представив их, главный бухгалтер учит видеть налогового инспектора, что содержится в этих документах. Сегодня многие инспектора не знают, что такое регистры бухгалтерского и налогового учета, и как они выглядят.

Статьей 22 НК РФ гарантируется обеспечение  и защита прав налогоплательщиков. Согласно этой статье права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями  должностных лиц налоговых органов. Однако обязанности налогоплательщика трактуются очень широко налоговыми органами.  
Практически налоговые органы требуют от налогоплательщика выполнения тех мероприятий, которые вообще не могут налогоплательщиком быть реализованы. Сегодня сложившаяся практика взаимоотношений с налоговыми органами показывает, что добросовестность налогоплательщика должна быть им самим доказана. Поэтому налогоплательщик заказчик или покупатель, желая обеспечить себе алиби при налоговой проверке, требует от контрагента уставные документы, свидетельства о постановке на учет, выписки из ЕГРЮЛ, приказы о назначении руководителей и главных бухгалтеров, декларации по исчислению налогов, платежные поручения на перечисление в бюджет налогов и т.п.⁵

Как правило, из перечня затребованных документов от контрагента делается вывод, что контрагент реально осуществляет деятельность, поэтому с ним можно заключать договор. Но ведь Гражданский кодекс говорит о равноправии сторон при заключении договора и признании сторон добросовестными. Тогда возникает вопрос, что делать, если налоговый орган не признает расходы, вычеты по НДС, если контрагент зарегистрирован, но не платит налоги. Арбитражная практика, к сожалению, неоднозначна, хотя и Постановлением ВАС от 12.10.2006 г. № 53 даны определения налоговой выгоды. Появляются требования налогового органа налогоплательщику о предоставлении не только документов по контрагентам, но и требования подтвердить, что сам налогоплательщик, состоящий на налоговом учете, не является фирмой однодневкой.

Согласно  Налоговому кодексу контроль за деятельностью  налогоплательщиков все-таки возложен на налоговые органы, а не на самих налогоплательщиков. Однако, сами налогоплательщики, понимая, что все равно придется доказывать свою добросовестность, в конечном счете, в суде, заранее обеспечивают ее.

Камеральная проверка не предполагает проверку контрагентов. Проверка контрагентов может проводиться в ходе выездной налоговой проверки, или ходе контрольных мероприятий налогового органа. Камеральная проверка направлена на проверку представленной налоговой декларации, согласно статье 88 НК РФ. И только при проверке декларации по НДС в случае превышения вычетов, могут быть затребованы документы, согласно статье 172 НК РФ.

Кроме того, необходимо отдельно отметить борьбу налоговых органов с уклонением от уплаты налогов. Главное при выполнении этой функции налоговыми органами осуществлять борьбу цивилизованными методами и в рамках закона. Стоит помнить, что уклонение от уплаты налога и минимизация обязательств перед бюджетом законными способами – это не одно и тоже. Фирмы-однодневки чаще используют те, кто продает товары, услуги или работы, а не те, кто их приобретает. Ведь именно для первых полученные доходы являются объектом налогообложения. Следовательно, признавая необоснованной налоговую выгоду покупателя (т.е. лица, уплатившего деньги), инспекторы чаще всего наказывают именно невиновных, до которых, правда, добраться проще, чем искать виноватых. В НК РФ пока еще закреплена презумпция невиновности и добросовестности налогоплательщика. И наконец, экономические методы (создание разумной и эффективной налоговой системы, направленной на сотрудничество с налогоплательщиком, а неисключительно на его наказание) принесут больший эффект, чем карательные меры, уничтожающие саму основу налоговой системы – налогоплательщика.⁶

Ниже  рассмотрена таблица, благодаря которой можно реально оценить ситуацию в Российской Федерации относительно соблюдения налоговыми органами законности при выполнении своих функций и реализации прав.

Таблица 1. Споры с участием налоговых органов, рассмотренные в арбитражных судах в 2005-2006 гг.

Как видно  из приведенных данных в целом  наблюдается уменьшение числа обращений  в арбитражные суды, но по некоторым  пунктам наблюдается рост, что  не может не тревожить. Этими пунктами являются споры об оспаривании правовых актов налоговых органов, а также споры об оспаривании решений налоговых органов о привлечении к административной ответственности.

Из всего  выше сказанного можно сделать вывод, что в целом  соблюдение законности налоговыми органами является актуальной проблемой российского законодательства. Налоговые органы не только превышают свои полномочия, но и могут осуществлять это вполне законным путем, так как российское законодательство далеко от идеала. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2. 3 Ответственность налоговых органов и их должностных лиц за несоблюдение законности при реализации своих прав и выполнении ими своих функций

Необходимо  разделять ответственность налоговых  органов как государственных  организаций и ответственность их работников, поскольку виды и порядок применения ответственности в этих случаях совершенно различны.

I) Ответственность налоговых органов

Несмотря  на то, что НК РФ содержит специальную  статью об ответственности налоговых  органов (ст. 35), а Закон "О налоговых органах Российской Федерации" отводит этому вопросу отдельную главу (гл. III "Ответственность налоговых органов"), в обоих законодательных актах предусмотрен лишь один вид ответственности налоговых органов - возмещение убытков, причиненных налогоплательщику незаконными действиями этих органов и их должностными лицами. Таким образом, нормы налогового законодательства не устанавливают какой-либо специальной ответственности налоговых органов, а, по сути, повторяют положение ст. 53 Конституции РФ о том, что каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (бездействием) государственных органов.

Понятие убытков и порядок их возмещения регулируются гражданским законодательством. Как вытекает из ст. 15 ГК РФ, убытки могут быть двух видов:

1) реальный  ущерб - расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело  или должно будет произвести  для восстановления нарушенного  права, утрата или повреждение  его имущества; 

2) упущенная  выгода - неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено.

Поскольку иное не предусмотрено законодательством, при нарушении прав налогоплательщика  подлежат возмещению как реальный ущерб, так и упущенная выгода.

Налоговое законодательство не устанавливает  особой процедуры предъявления требований о возмещении убытков, поэтому такие  требования должны предъявляться в  порядке, предусмотренном гражданским  законодательством. Однако налоговые  органы не обладают ни источником их возмещения (денежными средствами, которые могут быть направлены на эти цели), ни соответствующей компетенцией (ни одним нормативным актом такое право налоговым органам не предоставлено). Поэтому даже в случае признания налоговым органом требований налогоплательщика возмещение ему убытков возможно только через возбуждение искового производства.⁷

Ответчиком  по делу о возмещении убытков является Российская Федерация, соответствующий  субъект Федерации или муниципальное  образование в лице соответствующего финансового или иного управомоченного органа (ст. 16 ГК РФ; п. 10 ст. 158 БК РФ). Убытки возмещаются за счет федерального бюджета (п. 1 ст. 35 НК РФ). Поэтому, строго говоря, рассматриваемую ответственность лишь условно можно считать ответственностью налоговых органов; действительным субъектом ответственности является государство, на которое Конституцией РФ и Гражданским кодексом Российской Федерации возложена обязанность отвечать за незаконные действия всех своих органов, включая налоговые.

Обстоятельства, которыми истец обосновывает свои требования, должны доказываться самим истцом (п. 1 ст. 53 АПК РФ). Поэтому налогоплательщик, предъявляя иск о возмещении убытков, причиненных незаконным действием налогового органа, должен обосновать:

· незаконность действия налогового органа, повлекшего убытки налогоплательщика (например, ссылкой на судебный акт, признающий аналогичное решение налогового органа недействительным);

· факт возникновения убытков в виде реального ущерба или упущенной  выгоды.

Так, если предприятие из-за незаконного действия налогового органа не смогло вовремя расплатиться с контрагентами, это не является убытками по причине отсутствия его расходов. Обычно весьма трудно доказать убытки в виде упущенной выгоды, так как требуется обосновать, что те или иные доходы налогоплательщик непременно получил бы, если бы не действия налоговых органов;