Аудит по налогам и сборам организации

o        Основной.

На данном этапе проводится углубленная проверка участков налогового учета, на которых выявлены ошибки, недостатки. В частности, проводится:

оценка правильности определения налогооблагаемой базы по НДФЛ по видам доходов:

- доходов, полученных от источников в РФ и за ее пределами РФ;

- доходов, полученных в натуральной форме;

- доходов, полученных в виде материальной выгоды;

- доходов, полученных по договорам страхования и негосударственного пенсионного обеспечения;

- доходов, полученных от долевого участия в организациях.

проверка наличия документов, подтверждающих право применения налоговых вычетов, в том числе стандартных и профессиональных;

проверка правильности определения налоговой базы с учетом налоговых вычетов;

проверка правильности определения доходов, не подлежащих налогообложению;

проверка правильности применения налоговых ставок;

проверка налоговой отчетности;

расчет налоговых последствий для общества в случаях некорректного применения норм налогового законодательства;

разработка и представление рекомендаций об использовании организацией налоговых льгот и предложений по улучшению системы внутреннего контроля за правильностью исчисления налога.

o        Заключительный этап предусматривает:

анализ выполнения программы аудита;

классификацию выявленных ошибок и нарушений;

обобщение результатов проверки;

оформление результатов налогового аудита по НДФЛ.

Все процедуры проводятся с применением определенных тестов, утвержденных внутрифирменными стандартами аудиторской организации.

Каждый тест включает:

- предмет тестирования;

- вывод о соответствии действующему законодательству;

- замечания с конкретными примерами;

- рекомендации по исправлению.

Налоговое планирование

В настоящее время востребованными являются и услуги аудиторских организаций в области налогового планирования. Под налоговым планированием некоторыми авторами понимается особая организация деятельности налогоплательщика с использованием различных способов, методов и средств, предоставляемых законом и не нарушающих его, с целью минимизации налоговых обязательств налогоплательщика в течение определенного времени.

К основным методам налогового планирования относятся: ускоренная амортизация (в большинстве стран помимо основных норм амортизации предусматриваются дополнительные и льготные нормы); использование общих (льготы по отделениям в благотворительные фонды) и отраслевых (скидка на истощение недр предусмотрена в законодательствах ряда стран для нефтяной промышленности, других отраслей добывающей промышленности) налоговых льгот; отнесение на издержки производства различного рода расходов и затрат (на рекламу, представительские расходы, на социальное обеспечение, лечение и т.д.).

С помощью эффективного налогового планирования возможно достижение следующих целей [1, стр. 124]:

       учет основных направлений развития налоговой, бюджетной и инвестиционной политики государства;

       формирование учетной политики хозяйствующего субъекта;

       правильное и полное использование всех установленных законом льгот;

оценка возможностей получения отсрочек и рассрочек по уплате налогов, а также различных налоговых и инвестиционных налоговых кредитов.

Процесс налогового планирования включает несколько этапов. Характеристики этих этапов приводятся в специальной литературе (см. [2, стр. 54-55], [3, стр. 26-271, [5, стр. 11-121).

Как нам представляется, процесс налогового планирования можно условно разделить на два этапа: до регистрации предприятия в качестве субъекта предпринимательской деятельности и непосредственное осуществление предпринимательской деятельности.

Налоговое планирование на первом этапе совпадает с моментом возникновения идеи об организации бизнеса и заключается в выборе вида деятельности, правовой формы осуществления предпринимательской деятельности (юридическое лицо или индивидуальный предприниматель), места осуществления деятельности.

На данном этапе налогового планирования формулируются цели и задачи нового образования, решается вопрос о том, следует ли использовать те налоговые льготы, которые предоставлены законодательством для субъектов малого бизнеса (например, ограничения по численности и объему выручки для применения упрощенной системы налогообложения, об ограничении численности и качественного состава учредителей, а также количества предполагаемых работающих до пределов, установленных законом). Также определяется наиболее выгодное с налоговой точки зрения место расположения организации и ее структурных подразделений.

Налоговое планирование на втором этапе заключается в выборе режима налогообложения, определении договорной политики, решении вопроса о наиболее выгодном способе размещения активов и прибыли и др.

35

Внутрифирменный стандарт налогового аудита

В российской аудиторской практике наиболее востребованными аудиторскими услугами являются налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним", утвержденное Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 18.03.1999, протокол № 2 (далее – Стандарт), определяет, что аудиторская организация может разрабатывать внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности (далее – ВСАО) на каждый вид услуг. При их разработке следует исходить из конкретного вида услуг или заданий, частоты и объема их выполнения, а также из профессиональных и материально-технических возможностей аудиторской организации.

При оказании сопутствующих услуг и специальных заданий аудиторские организации должны соблюдать основные требования, которые предъявляются к проведению аудита:

• определять уровень существенности, где это возможно;

• оказывать услуги на основе подготовленного задания, в котором в письменном виде сформулированы основные вопросы, требующие решения, необходимые для его выполнения источники информации и перечень рабочих документов аудитора, создаваемых при выполнении услуги, задания (примерная форма задания приведена в Стандарте);

• планировать, документировать процесс оказания услуги, задания и четко разграничивать исполнительские функции и ответственность лиц, выполняющих данные виды работ;

• обеспечивать контроль качества выполненных услуг, привлекать и использовать работу экспертов в соответствии с требованиями аудиторских стандартов;

• предусматривать типовые формы отчетности по наиболее часто выполняемым услугам и применять их на постоянной основе.

Согласно Стандарту аудиторские фирмы (аудиторы) имеют право оказывать экономическому субъекту услуги и проводить специальные задания по контролю начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей, а также по составлению налоговых деклараций. Причем первая категория услуг является совместимой с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, а вторая – несовместимой. Поэтому при проведении налогового аудита и других сопутствующих аудиту услуг по налоговым вопросам аудиторская организация должна четко разделять данные услуги по совместимости и проведение аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации (протоколом от 11.07.2000 № 1) утверждена методика аудиторской деятельности, связанная с налоговыми вопросами экономических субъектов, являющихся клиентами аудиторской организации "Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами" (далее – Методика), основные положения, рекомендации и установки которой носят рекомендательный характер для всех аудиторских организаций при проведении налогового аудита и оказании других сопутствующих услуг по налоговым вопросам. Согласно п. 2.1 Методики под налоговым аудитом понимается выполнение аудиторской организацией специального аудиторского задания по рассмотрению бухгалтерских и налоговых отчетов экономического субъекта с целью выражения мнения о степени достоверности и соответствия во всех существенных аспектах нормам, установленным законодательством, порядка формирования, отражения в учете и уплаты экономическим субъектом налогов и других платежей в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды. В Методике приводится примерный перечень аудиторских заданий по выполнению налогового аудита и сопутствующих услуг по налоговым вопросам, которые могут быть поручены аудиторской организации.

В соответствии с п. 2.9 Методики налоговый аудит может осуществляться в несколько этапов, которые необходимо учитывать при разработке ВСАО.

На этапе предварительной оценки системы налогообложения экономического субъекта проводятся:

• общий анализ и рассмотрение элементов системы u1085 налогообложения экономического субъекта;

• определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели;

• проверка методики исчисления налоговых платежей;

• оценка документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов;

• предварительный расчет налоговых показателей экономического субъекта.

На этапе проверки и подтверждения правильности исчисления и уплаты экономическим субъектом налогов и сборов производятся:

• проверка налоговой отчетности, представленной экономическим субъектом;

• оценка правомерности использования налоговых льгот.

При разработке ВСАО необходимо также указать источники информации, которыми могут быть налоговые декларации, налоговые учетные регистры, бухгалтерские расчеты по налогам, первичные документы, регистры синтетического и аналитического учета, финансовая (бухгалтерская) отчетность. Аудиторы, выполняющие данные задания, должны обладать высокой степенью компетентности в вопросах налогового, правового, бухгалтерского законодательства, поэтому следует привести соответствующую нормативно-правовую базу.

Согласно п. 3.2 Методики общение с налоговыми органами в ходе и по результатам налогового аудита осуществляется:

• при обращении к налоговым органам с целью получения аудиторских доказательств при выполнении специального аудиторского задания;

• для получения разъяснений по актам проверок, проведенных налоговыми органами в отношении проверяемого экономического субъекта;

• при оказании консультаций (юридических, бухгалтерских, налоговых и др.) экономическому субъекту в спорах с налоговыми органами;

• в других необходимых случаях.

Указанный перечень случаев общения с налоговыми органами является открытым и может быть расширен во ВСАО при условии их непротиворечивости действующему законодательству Российской Федерации.

Налоговые органы не обязаны давать ответы на обращения и запросы аудиторской организации. В свою очередь, аудиторская организация не обязана знакомить налоговые органы с результатами своей работы, если иное не предусмотрено российским законодательством. Перечень вопросов, с которыми аудиторская организация обращается в налоговые органы, не ограничивается информацией о руководстве экономического субъекта. Запросы в налоговые органы могут быть как в устной, так и в письменной форме.

Предоставленные налоговыми органами по запросам аудиторской организации разъяснения должны быть оценены с точки зрения их достаточности, компетентности и правомочности лица, их подписавшего. Кроме того, они должны дополняться доказательствами из других доступных аудиторской организации источников.

На практике возникают случаи, когда налоговые органы отказываются предоставлять аудиторской организации информацию по запросу. Тогда аудиторская организация должна оценить степень влияния отсутствия таких разъяснений на выводы, которые будут сделаны по результатам налогового аудита. Если степень этого влияния велика, то необходимо сделать оговорку об этом факте в отчете (заключении), предоставляемом экономическому субъекту. Однако, если руководством экономического субъекта отказано в необходимых разъяснениях в ходе проведения налогового аудита, аудиторской организацией это должно рассматриваться как ограничение объема аудита, что впоследствии приведет к подготовке аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

Нередки ситуации, когда экономический субъект возражает против актов налоговых органов. В таких ситуациях аудиторской организации следует рассмотреть:

• не противоречит ли акт налоговой проверки и решение налоговых органов действующему законодательству;

• соответствуют ли указанные в акте нарушения фактическим обстоятельствам дела;

• соответствуют ли примененные санкции выявленным нарушениям;

• существуют ли иные u1086 обстоятельства, свидетельствующие в пользу экономического субъекта, которые не были учтены в ходе налоговой проверки.

В соответствии с нормами российских правил (стандартов) ответственность сторон (экономического субъекта и аудиторской организации) при проведении налогового аудита разграничивается. Данное положение должно быть отражено и во ВСАО.

При подготовке ВСАО по налоговому аудиту следует сформировать рабочие документы аудитора. Поскольку начисление налогов поддается алгоритмизации, представляется целесообразным на каждый вид налога иметь рабочий документ табличной формы, основные показатели которых должны включать учетные записи и показатели (обороты и сальдо по счетам), увеличивающие или уменьшающие налогооблагаемую базу для определения налогооблагаемой базы отдельно по каждому виду налога, а также ставки налогов, арифметические расчеты налогов и др.

В таблице приведена предлагаемая структура элементов ВСАО по налоговому аудиту, а также соответствующая нормативная база.

35

Таблица 2