Понятие, классификация и структура затрат предприятия.Методика разработки сметы затрат

Под масштабной базой в управленческом учете понимается определен­ный интервал объема производства (продаж), в котором затраты ведут себя оп­ределенным образом, имеют какую-либо четко выраженную тенденцию. Например, предприятие располагает станочным парком в 10 ед. оборудования. При этом ежегодно производится 1 млн ед. продукции. Годовая сумма амортиза­ции по этим основным средствам составляет 500 тыс. руб. Руководство пред­приятия решило удвоить объем выпуска, для чего ввело в эксплуатацию 10 до­полнительных станков. Масштабная база, в рамках которой амортизационные отчисления до сих пор оставались постоянными (от 0 до 1 млн шт. изделий), изменилась. Теперь это другой интервал в объеме производства — от 1 до 2 млн шт. изделий. Амортизационные отчисления, являющиеся по своей сути по­стоянными издержками, выйдут на качественно иной уровень и снова зафик­сируются на значении 1 млн руб. до следующего изменения масштабной базы. Описанная зависимость иллюстрируется рис. 1.

              Рис. 1. Поведение постоянных затрат при изменении масштабной базы предприятия.

На некоторых производствах, выпускающих однородную продукцию, например в энергетической, угольной, нефтедобывающей отраслях промыш­ленности, все расходы будут прямыми. На обрабатывающих предприятиях (в машиностроении, легкой, пищевой промышленности и др.) косвенные расходы весьма существенны. Таким образом, деление затрат на прямые и косвенные зависит от технологических особенностей производства.

Основные и накладные расходы. По своему назначению издержки делятся на основные и расходы на управление предприятием. Последние называют накладными расходами.

К основным расходам относятся все виды ресурсов (предметы труда в виде сырья, основных материалов, покупных полуфабрикатов; амортизация основных производственных фондов; заработная плата основных производ­ственных рабочих с начислениями на нее и др.), потребление которых связа­но с выпуском продукции (оказанием услуг). На любом предприятии они составляют важнейшую часть затрат.

Накладные расходы вызываются функциями управления, которые по сво­ему характеру, назначению и роли отличаются от производственных функций. Эти расходы, как правило, связаны с организацией деятельности предприя­тия, его управлением. В соответствии с методом отнесения затрат на носитель (объект калькулирования) накладные расходы являются косвенными.

Основные затраты в зарубежной литературе называ­ются затратами па продукт (Product cost), а накладные — затратами периода (Period cost).

Такое разделение затрат основано на том, что в себе­стоимость продукции должны включаться только производ­ственные затраты. Они, как необходимые, формируют про­изводственную себестоимость изделия и используются для расчета себестоимости единицы продукции. Периодические расходы в основном связаны с обеспечением процесса реа­лизации продукции и функционирования предприятия как хозяйственной единицы, в связи с чем списываются на умень­шения прибыли от реализации продукции.

Такая группировка затрат пока редко встречается в практике отечественного бухгалтерского учета. Между тем она давно и широко применяется в странах с развитой ры­ночной экономикой, использующих систему учета директ-костинг. В этом случае получаемая учетная информация более адекватно отражает процесс рыночного ценообразо­вания и позволяет всесторонне анализировать и планиро­вать соотношение объемов производства, цен и себестои­мости продукции.

Большую роль в управленческом учете имеет группи­ровка затрат в зависимости от времени их возникновения и отнесения на себестоимость продукции. По данному при­знаку затраты подразделяются на текущие, будущего от­четного периода и предстоящие. К текущим относятся рас­ходы по производству и реализации продукции данного периода. Они принесли доход в настоящем и потеряли спо­собность приносить доход в будущем. Расходы будущего пе­риода — это затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но подлежащие включению в себестоимость про­дукции, которая будет выпускаться в последующие отчет­ные периоды (например, расходы на освоение вводимых в эксплуатацию цехов, производств, на подготовку и освое­ние новых видов продукции на действующих предприяти­ях). Такие затраты должны принести доход в будущем. К предстоящим относят затраты, которые в данном отчет­ном периоде еще не произведены, но для правильного от­ражения фактической себестоимости подлежат включению в затраты производства за данный отчетный период в пла­новом размере (расходы на оплату отпусков рабочих, вып­лату единовременного вознаграждения за выслугу лет и другие затраты, имеющие периодический характер).

Производственные и внепроизводственные (периодические зат­раты, или затраты периода). В соответствии с Международными стан­дартами бухгалтерского учета для оценки запасов произведенной продукции только производственные затраты должны включаться в себестоимость продукции. Поэтому в управленческом учете затраты классифицируются на:

• входящие в себестоимость продукции (производственные);

• внепроизводственные (затраты отчетного периода, или периодические затраты).

Затраты, входящие в себестоимость продукции (производственные), — это материализованные затраты, и поэтому их можно инвентаризировать. Они состоят из трех элементов:

• прямые материальные затраты;

• прямые затраты на оплату труда;

• общепроизводственные затраты.

Производственные затраты овеществлены в запасах материалов, в объе­мах незавершенного производства и остатках готовой продукции (товаров) на складе предприятия. В управленческом учете их часто называют запасоемкими, так как они распределяются между текущими расходами, участву­ющими в исчислении прибыли, и запасами. Затраты на их формирование считаются входящими, являются активами фирмы, которые принесут выго­ду в будущих отчетных периодах.

Внепроизводственные затраты, или затраты отчетного периода (пе­риодические затраты), — это издержки, которые нельзя проинвентаризиро­вать. В управленческом учете данные затраты иногда называют издержками определенного периода, так как их размер зависит не от объемов производ­ства, а от длительности периода. Эти расходы, как правило, связаны с полученными в течение отчетного периода услугами. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета они не используются в расчетах себестоимости готовой продукции (незавершенного производства), а следовательно, и для оценки производственных запасов предприятия. Поэтому их иногда называют незапасоемкими. Периодические расходы представлены издержками непроизводственного характера, не связанными непосредственно с производственным процессом. Они состоят из коммер­ческих и административных расходов. Первые предполагают расходы, связанные с осуществлением продаж и поставок продукции, вторые — расходы по управлению предприятием. Учет этих затрат ведется соответственно на балансовых счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу». Периодические затраты всегда относятся на месяц, квартал, год, в течение которых они были произведены. Они не проходят через стадию запасов, а сразу же оказывают влияние на исчисление прибыли. В соответ­ствии с Международными стандартами бухгалтерского учета в отчете о прибылях и убытках их вычитают из выручки как расходы, не принимаемые в расчет при калькулировании и оценке производственных запасов.

Сравнивая промышленный и торговый учет, можно выявить различия между такими затратами, как заработная плата, амортизация, страхование. В промышленности многие из подобных затрат относятся к производствен­ной деятельности, и поэтому общепроизводственные затраты становятся расходами лишь тогда, когда продукция (работа, услуга) реализована. На предприятиях торговли эти издержки являются затратами периода.

Одноэлементные и комплексные затраты. Одноэлементными на­зывают затраты, которые на данном предприятии не могут быть разложены на слагаемые. По этому принципу построена классификация по экономи­ческим элементам.

Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов. Наиболее ярким примером являются цеховые (общепроизводственные) рас­ходы, в которые входят практически все элементы.

Затраты необходимо детализировать в зависимости от экономической целесообразности и желания руководства. Когда доля того или иного эле­мента затрат относительно мала, его выделение не имеет смысла. Напри­мер, на предприятиях с высокой степенью автоматизации заработная плата с отчислениями составляет в структуре себестоимости менее 5%. На таких предприятиях, как правило, не выделяют прямую заработную плату, а объе­диняют ее с расходами по обслуживанию и управлению производством в отдельную статью, называемую «добавленные расходы».

1.2. Классификация затрат для принятия решений и планирования

Как отмечалось выше, одной из задач бухгалтерского управленческого учета является подготовка информации для внутренних пользователей, не­обходимой для принятия ими управленческих решений, и своевременное доведение этой информации до руководства предприятия.

Поскольку управленческие решения, как правило, ориентированы на пер­спективу, руководству необходима детальная информация об ожидаемых рас­ходах и доходах. В этой связи в управленческом учете при выполнении расче­тов, связанных с принятием решения, выделяют следующие виды затрат:

• переменные, постоянные, условно-постоянные — в зависимости от реагирования на изменение объемов производства (продаж);              

• ожидаемые затраты, учитываемые и не учитываемые в расчетах при принятии решений;

• безвозвратные затраты (затраты истекшего периода);

• вмененные затраты (или упущенная выгода предприятия);

• планируемые и непланируемые затраты.

Кроме того, в управленческом учете различают предельные и прирост­ные затраты и доходы.

Переменные, постоянные, условно-постоянные затраты. Пере­менные затраты возрастают или уменьшаются пропорционально объему производства продукции (оказания услуг, товарооборота), т.е. зависят от де­ловой активности организации. Переменный характер могут иметь как про­изводственные, так и непроизводственные затраты. Примерами производ­ственных переменных затрат служат прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, затраты на вспомогательные материалы и покуп­ные полуфабрикаты.

Переменные затраты характеризуют стоимость собственно продукта, все остальные (постоянные затраты) — стоимость самого предприятия. Рынок не интересует стоимость предприятия, его интересует стоимость продукта.

Совокупные переменные затраты имеют линейную зависимость от по­казателя деловой активности предприятия, а переменные затраты на едини­цу продукции — величина постоянная.

Разделение затрат на постоянные и переменные имеет большое значение для планирования, учета и анализа се­бестоимости продукции. Постоянные расходы, оставаясь относительно неизменными по абсолютной величине, при росте производства становятся важным фактором сниже­ния себестоимости продукции, так как их величина при этом уменьшается в расчете на единицу продукции. Переменные же расходы возрастают в прямой зависимости от роста про­изводства продукции, но рассчитанные на единицу продук­ции, представляют собой постоянную величину. Экономия по этим расходам может быть достигнута за счет осуще­ствления организационно-технических мероприятий, обес­печивающих снижение их в расчете на единицу выпускае­мой продукции. Кроме того, данную группировку затрат молено использовать при анализе и прогнозировании безу­быточности производства и в конечном счете при выборе экономической политики предприятия.

              Следует отметить, что деление затрат на постоянные и переменные в отличие от ведущих зарубежных стран только входит в отечественную учетную практику. Дело в том, что в условиях централизованного руководства эко­номикой, когда цены, объем производства продукции (ра­бот, услуг), а также их номенклатура устанавливались вы­шестоящими органами в централизованном порядке, у пред­приятий не было особой необходимости увязывать затраты с объемом производимой продукции и размером получае­мой прибыли. В рыночных же условиях, когда все эти про­цедуры предприятием решаются самостоятельно, возника­ет необходимость применять анализ взаимосвязи "затра­ты — объем — прибыль" и как следствие — необходимость классифицировать и учитывать затраты в разрезе посто­янных и переменных их составляющих.

Динамика переменных затрат показана на рис. 2, где переменные затра­ты на единицу продукции (удельные) условно остаются на уровне 20 руб.

Рис. 2. Динамика совокупных (а) и удельных (б) переменных затрат.